Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2009 по делу n А48-4246/08-14. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований статьи 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц (п.3.2).

Таким образом, с учетом положений  статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.

В рассматриваемом случае суд не вправе подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные Инспекцией при  принятии решения по результатам выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.

Кроме того, восполнение дефектов налоговой проверки в процессе судебного разбирательства противоречит требованиям статей 100, 101 НК РФ и статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также не согласуется с вышеуказанной правовой позицией Конституционного Суда РФ.

Поскольку решение инспекции не содержит существенных данных об обстоятельствах совершения обществом вменяемого нарушения, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанное нарушение является грубым и влекущим отмену решения в части, касающейся начислений налога, пеней и штрафа по данному эпизоду.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции не опровергают выводов суда первой инстанции о несоответствии решения Инспекции в указанной части положениям п.8 ст. 101 НК РФ и не имеют правового значения с учетом установленных судом первой инстанции обстоятельств дела применительно к данному эпизоду.

В обжалуемом ненормативном акте, равно как и в акте выездной налоговой проверки  отсутствуют указания на обстоятельства, приведенные в апелляционной жалобе.

Оспариваемым решением Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС за апрель-декабрь 2006 г.

Судом первой инстанции указанные выводы Инспекции правомерно признаны необоснованными исходя из следующего.

В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они должны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 2 ст. 119 Налогового кодекса РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов от суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов от суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Согласно ст. 163 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость является календарный месяц. Для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими один миллион рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

В силу п. 1 ст. 174 Налогового кодекса РФ уплата налога на добавленную стоимость по операциям, признаваемым объектом налогообложения, производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший налоговый период, не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии с п. 5 ст. 174 Налогового кодекса РФ налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено гл. 21 Налогового кодекса РФ.

Согласно п. 6 ст. 174 Налогового кодекса РФ налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими один миллион рублей, вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Из приведенных норм следует, что если выручка от реализации товаров (работ, услуг) в каком-либо месяце квартала превысила один миллион рублей, налоговым периодом для налогоплательщика признается месяц, следовательно, этот налогоплательщик должен представлять налоговые декларации по итогам каждого месяца, начиная с месяца, в котором произошло превышение суммы выручки.

Как обоснованно указано судом первой инстанции, мотивировочная часть оспариваемого решения не содержит данных об основаниях привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ. В то же время в пункте 2.2.3.3 акта проверки указано, что неполное отражение выручки по агентскому договору от 07.04.2006г. №34 повлекло нарушения пункта 5 статьи 174 НК РФ и непредставление обществом налоговых деклараций за апрель – декабрь 2006г. по сроку 20 числа следующего за истекшим налоговым периодом.

Из решения Инспекции следует, что Обществом в инспекции представлялись налоговые декларации по НДС за 2, 3, 4 кварталы 2006г.

Исходя из вышеизложенного и правовой позиции, отраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2005 по делу N 2769/05, Постановлении ФАС Центрального округа от 12.01.2007 г. по делу №А48-2634/06-18, в случае установления факта превышения ежемесячной выручки в течение квартала от реализации товаров (работ, услуг) двух миллионов рублей без учета налога, декларации за апрель-декабрь 2006 г. в рассматриваемой ситуации являются уточненными по отношению к декларациям за 2-4 кварталы 2006 г.

Вместе с тем Налоговым кодексом РФ не установлены сроки представления уточненных налоговых деклараций и не установлена ответственность за их непредставление.

Исходя из общих положений привлечения к налоговой ответственности, предусмотренных гл. 15 Налогового кодекса Российской Федерации, привлечению к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения подлежат лица, виновно совершившие противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие).

Таким образом, обязательным условием для привлечения лица к налоговой ответственности является наличие в его действиях признаков противоправности и вины.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Общество не подлежит привлечению к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций, ввиду отсутствия в его действиях состава налогового правонарушения.

Более того, основания, по которым Инспекция пришла к выводу о превышении Обществом объема выручки, позволяющего налогоплательщику представлять налоговые декларации по НДС по итогам квартала ( неотражение выручки в связи с квалификацией агентского договора с ИП Кухаревой как ничтожного),  признаны судом неправомерными.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции о том, что Общество  обязано представить налоговые декларации за апрель-декабрь 2006 г., а также о том, что в действиях Общества, не представившего налоговые декларации по НДС ежемесячно ,содержится состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции по вышеизложенным основаниям.

Как следует из решения суда первой инстанции, рассматривая спор в части законности решения Инспекции о доначислении Обществу пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, суд первой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика по пени по НДС в сумме 3 582352, 66 руб.

Проанализировав расчет пени по НДС, произведенный Инспекцией в приложении № 4 к решению , суд первой инстанции обоснованно указал, что фактически пени начислены Инспекцией не только с сумм неуплаченного налога, выявленного по результатам налоговой проверки, но и с учетом сумм текущей задолженности Общества.

Установив указанные обстоятельства, суд первой инстанции произвел расчет  пени по НДС правомерно начисленных Инспекцией  с учетом выводов об обоснованности части доначислений Инспекции по НДС, а также с учетом решения УФНС России по Орловской области (4 873 122 руб.). Расчет пени приведен в решении суда первой инстанции.

В остальной части (3 582 352,66 руб.) суд первой инстанции признал начисление пени необоснованным. В частности суд первой инстанции правомерно указал, что поскольку решение Инспекции не содержит данных о том, за какой период и в какой сумме возникла текущая задолженность, истекли ли сроки ее взыскания, предлагалось ли Обществу уплатить ее ранее, следовательно, включение суммы пени, начисленной в связи с неуплатой задекларированного налога, является неправомерным.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции Инспекция сослалась на необоснованность расчета пени, указанного в решении суда первой инстанции. В частности Инспекция указала на то, что пени начислялись ею только с сумм, начисленных по результатам проверки.

Указанный довод подлежит отклонению судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Как следует из расчета пени, отраженного в приложении №4 к решению Инспекции, Обществу начислены пени по НДС в сумме 8 681 681,85 руб.

Из указанного расчета следует, что Инспекцией начислялись пени с 21.02.04 г. по 30.06.08 г.

Согласно решения Инспекции, Обществу начислен НДС за 2004-2006 гг. в размере 16 754 613 руб., однако по состоянию на 22.01.07 г. (срок уплаты НДС за декабрь 2006 г.) недоимка составляла 19 465 145 руб., что больше суммы начислений по решению.

Кроме того, и после указанной даты недоимка для пени продолжала увеличиваться, и на 30.06.08 г. составила 21 239 169 руб., несмотря на то, что по решению Инспекция начислений за 2007-2008 г. не производила.

Таким образом, из расчета пени, отраженного в приложении №4 к решению Инспекции, не следует, что пени начислялись только с сумм, начисленных по результатам проверки. В связи с чем доводы апелляционной жалобы Инспекции в данной части  опровергаются материалами дела.

Суд первой инстанции, исходя из  произведенного расчета пени, пришел к выводу о правомерности начисления пени в размере 4 873 122 руб.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции в обоснование доводов о необоснованности расчета пени по НДС, содержащегося в решении суда первой инстанции  Инспекцией представлен расчет пени, произведенный на сумму доначислений, признанных судом первой инстанции обоснованными.

Сумма пени по НДС согласно представленного Инспекцией суду апелляционной инстанции расчета составила 4 875 209,87 руб.

Как следует из данного расчета пени, у Инспекции отсутствуют возражения относительно  периодов начисления пени, дней просрочки, суммы недоимки. Расхождения между данными в расчете пени, содержащемся  в решении суда первой инстанции и данными расчета Инспекции, представленными суду апелляционной инстанции вызваны тем, что Инспекция при расчете ставки рефинансирования в период с 01.08.05 г. по 25.12.005 г., 26.06.06 г. 28.01.07 г., 19.06.07 г. по 28.04.08 г., 10.06.08 г. по 30.06.08 г. округляла ее до девятого знака после запятой, а суд первой инстанции при расчете ставки рефинансирования округлял ее до третьего знака после запятой.

Согласно статье 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Указанной нормой не предусмотрено принципов округления процентной ставки для расчета пеней в случае, если ее размер, определяемый за каждый день просрочки, составляет периодическое число.

Учитывая, что действующее законодательство не содержит правил округления ставки рефинансирования, руководствуясь п. 7 ст. 3 НК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что расчет суда первой инстанции является правильным, а доводы Инспекции не основаны на положениях налогового законодательства.

Кроме того, округление судом первой инстанции ставки пени до тысячных долей более отражает размер ставки как одной трехсотой , чем округление Инспекцией ставки до миллиардной доли.

Судом первой инстанции также признано недействительным решение Инспекции в части начисления пени по ЕСН в размере 11,05 руб. ( п.7 решения). При этом, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что решение  Инспекции в данной части не соответствует п.8 ст.101 НК РФ и нарушения требований данного пункта ст.101 НК РФ являются грубыми.

Так суд первой инстанции обоснованно указал, что решение Инспекции не содержит данных о том, каким образом , за какой период и в какой сумме сформировалась задолженность по ЕСН, на которую начислены спорные суммы пени ,  истекли ли сроки взыскания данной задолженности, предлагалось ли Обществу уплатить  задолженность по ЕСН ранее .

Каких-либо доводов по данному эпизоду апелляционная жалоба Инспекции не содержит.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия