Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2009 по делу n А48-2263/08-18. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов (пункт 2 статьи 101 Налогового кодекса).

Пунктом 3 статьи 101 Кодекса установлено, что перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

В силу пункта 4 статьи 101 Кодекса при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства.

В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста (пункт 4 статьи 101 Налогового кодекса), а также решен вопрос о необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых (пункт 6 статьи  101 Налогового кодекса).

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений   статей  100 и  101 Налогового Кодекса следует, что процедура рассмотрения материалов проверки предполагает активное участие налогоплательщика или его представителя в  рассмотрении; рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним  осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем   в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в  присутствии   налогоплательщика или его представителя, или при наличии  достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом, процедура рассмотрения материалов проверки завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа  по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса.

Требования к содержанию принимаемых налоговым органом решений установлены пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса, согласно которому в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в том числе,  доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в силу пункта  14 статьи 101 Налогового кодекса,  является безусловным основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться также иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если  такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Из изложенного следует, что действующим налоговым законодательством установлена  последовательная процедура  рассмотрения материалов налоговой проверки и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, преследующая цель обеспечения налогоплательщику возможности полноценного участия  в рассмотрении материалов проверки.

Гарантией обеспечения такой возможности является, как это следует из статей 100 и 101 Налогового кодекса, принятие налоговым органом  всех предусмотренных  законодательством мер для вручения налогоплательщику акта налоговой проверки и для извещения его о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

При этом следует отметить, что в качестве приоритетного способа вручения налогоплательщику  акта проверки законодатель предусмотрел вручение  его лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передачу иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). Лишь в случае уклонения лица, в отношении которого проводилась проверка, или его представителя  от получения акта налоговой проверки, акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица с отражением в нем сведений об уклонении от получения акта.

Как следует из представленных налоговым органом документов,  акт выездной налоговой   проверки № 56 был составлен уполномоченным должностным лицом налогового органа   09.11.2007 г. и в этот же день налоговым органом было направлено налогоплательщику заказное письмо с уведомлением № 13-22/24421 от  09.11.2007 г.  с предложением явиться за получением акта  15.11.2007 г. в 17.00 час.

Данное письмо, согласно  почтовому штемпелю на уведомлении о вручении регистрируемого почтового отправления, было вручено предпринимателю Белевскому  15.11.2007 г. в 19.00 час.

Также 15.11.2007 г. в 19.00 час., согласно квитанции № 07052 об отправлении заказного письма с уведомлением, акт выездной налоговой проверки № 56 от 09.11.2007 г. с извещением № 13-22/24844 от 15.11.2007 г. о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 18.12.2007 г.,  был направлен в адрес налогоплательщика по почте. Отметка об уклонении налогоплательщика или его представителя от получения  акта в акте проставлена не была.

Таким образом, на момент направления налогоплательщику акта выездной налоговой проверки № 56 от 09.11.2007 г. у налогоплательщика отсутствовала объективная возможность явиться за получением этого акта, как это установлено пунктами 2 и 5 статьи 100 Налогового кодекса,  а у налогового органа отсутствовали доказательства того, что налогоплательщик уклоняется от получения акта проверки,  что и  является единственным основанием для направления акта по почте.

Направленный  налоговым органом по почте акт выездной налоговой проверки  с уведомлением о месте и времени его рассмотрения, как это следует из материалов дела, налогоплательщик не получил, в связи с чем почтовое отправление с актом проверки было возвращено органом связи налоговому органу 17.12.2007 г. за истечением срока хранения, о чем указано в справке ф.20.

18.12.2007 г., в связи с неявкой налогоплательщика на рассмотрение материалов проверки, рассмотрение было отложено руководителем налогового органа на 27.12.2007 г. на 11.00 час., о чем налогоплательщику было направлено соответствующее уведомление. В то же время, зная о неполучении налогоплательщиком акта выездной налоговой проверки,  а, соответственно, и о невозможности реализации им права на представление  возражений на акт проверки,  налоговый орган мер к надлежащему вручению акта проверки налогоплательщику не принял.

Изложенное свидетельствует о том,  что налоговым органом не были предприняты  предусмотренные Налоговым кодексом и достаточные меры для вручения налогоплательщику акта выездной налоговой проверки, что привело к нарушению его права на представление возражение по акту проверки.

Указанное нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки является  существенным нарушением, влекущим признание решения, принятого по акту проверки, недействительным.

Также суд апелляционной инстанции считает, что рассмотрение материалов проверки, назначенное на 27.12.2007 г.,  было произведено налоговым органом в отсутствие сведений о надлежащем уведомлении налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

Понятие «надлежащее уведомление» о месте и времени рассмотрения материалов проверки, также как и способ уведомления, не определены налоговым законодательством, в связи с чем, основываясь на положениях  статьи 11 Налогового кодекса и исходя из правовой позиции,  сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 г. № 12566/07, в данном случае следует применять правила арбитражного процессуального законодательства о надлежащем извещении участников арбитражного процесса, поскольку, как указал в названном постановлении Высший Арбитражный Суд,  при изменении порядка взыскания налоговых санкций, предусматривающего возможность их взыскания во внесудебном порядке, законодатель исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.

Таким образом, положения пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса могут быть рассмотрены по аналогии с существовавшей при взыскании налоговых санкций в судебном порядке гарантией обеспечения судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании, в том числе с соответствующей обязанностью суда в части правил надлежащего извещения, установленных статьей 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно статье  123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса считаются извещенными надлежащим образом, если к началу судебного заседания, проведения отдельного процессуального действия арбитражный суд располагает сведениями о получении адресатом направленной ему копии судебного акта. Лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса также считаются извещенными надлежащим образом арбитражным судом, если: 1) адресат отказался от получения копии судебного акта и этот отказ зафиксирован; 2) несмотря на почтовое извещение, адресат не явился за получением копии судебного акта, направленной арбитражным судом в установленном порядке, о чем орган связи проинформировал арбитражный суд; 3) копия судебного акта, направленная арбитражным судом по последнему известному суду месту нахождения организации, месту жительства гражданина, не вручена в связи с отсутствием адресата по указанному адресу, о чем орган связи проинформировал арбитражный суд.

Из уведомления о вручении почтового отправления к почтовому отправлению № 22694, в котором налогоплательщику было направлено извещение о рассмотрении материалов проверки № 15-17/27651 от 18.12.2007 г., следует, что оно было вручено Белевскому А.А. 25.12.2007 г. Однако, доказательств того, что данное уведомление с отметкой о вручении почтового отправления возвратилось налоговому органу 27.12.2007 г., т.е. к моменту рассмотрения материалов налоговой проверки, налоговым органом  суду не представлено. На лицевой  (адресной) стороне уведомления в правом нижнем углу  отсутствует оттиск календарного  штемпеля с датой  поступления уведомления в орган связи, обслуживающий налоговый орган, проставляемый в соответствии с пунктом 346  Почтовых правил, принятых Советом глав администрации связи Регионального содружества в области связи от 22.04.1992 г., что исключает возможность достоверно установить факт возврата уведомления налоговому органу к моменту рассмотрения  материалов выездной налоговой проверки.

Оценив указанные обстоятельства в совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что в данном случае имеют место существенные  нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущие безусловную отмену  решения, принятого по результатам проверки.

При рассмотрении спора по существу  суд первой инстанции не в полном объеме установил фактические обстоятельства дела,  сделал  выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, а также неправильно применил нормы материального права.

Указанные обстоятельства является  основанием для отмены судебного акта.

В соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового Кодекса Российской Федерации, при подаче апелляционной жалобы предпринимателю Белевскому надлежало уплатить государственную пошлину в сумме 50 руб.

При подаче апелляционной жалобы предпринимателем уплачена государственная пошлина в сумме 1000 руб. (квитанция от 04.09.2008 г.).

Следовательно, предпринимателю Белевскому надлежит возвратить из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 950 руб. как излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы.

Исходя из результатов рассмотрения спора, расходы по уплате государственной пошлины, понесенные предпринимателем при обращении в суд,  подлежат возмещению за счет налогового органа.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112,  258, 266 - 268, пунктом  2 статьи 269, статьями  270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя без образования юридического лица Белевского Сергея Александровича удовлетворить, решение арбитражного суда Орловской области от 08.08.2008 г.  в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя без образования юридического лица Белевского Сергея Александровича отменить.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла от 27.12.2007 г. № 55 «О привлечении к ответственности