Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2015 по делу n А47-8326/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

ограниченной ответственностью «Трансторг» (ввиду отсутствия доказательств реального выполнения указанным обществом соответствующих объёмов ремонтных работ), а также в части начисления налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и налоговых санкций  по отношениям поставки товара обществами с ограниченной ответственностью «Верона» и «Эксперт» (ввиду  отсутствия доказательств проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе данных контрагентов). В части, касающейся начислений налога на прибыль, пени и санкций по указанным двум контрагентам, решение суда следует оставить без изменения.

При этом апелляционный суд считает возможным снизить размер начисленных инспекцией налоговых санкций (начисление которых признано законным) в два раза с учётом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность.

Выводы апелляционного суда основаны на следующем:

Как следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения налогового органа явились результаты проведённой ИНФНС России по Промышленному району г. Оренбурга в отношении ООО «ИНВЕСТСЕРВИС» на основании решения заместителя начальника инспекции от 26.08.2013 № 02-33/1907 выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, в ходе которой налоговым органом, в числе прочего, были установлены факты неправомерного включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль, а также неправомерного предъявления к налоговым вычетам по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) затрат на выполнение ремонтных работ обществом с ограниченной ответственностью «Трансторг» (далее - ООО «Трансторг»), а также на оплату товара, поставленного обществом с ограниченной ответственностью «Эксперт» (далее - ООО «Эксперт») и обществом с ограниченной ответственностью «Верона» (далее - ООО «Верона»).

Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки              № 02-27/134 от 17.02.2014 (т. 3 л.д. 121-202), на который заявителем представлены письменные возражения от 17.03.2014 (т.1 л.д. 150-156).

По итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика на него, а также иных материалов проверки заместителем начальника налогового органа вынесено решение № 02-27/156 от 28.03.2014, которым заявителю, в числе прочего, начислены спорные суммы налога на прибыль, НДС, пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (т. 1 л.д. 24-67).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 07.07.2014 № 16-15/07950 (т. 1 л.д. 96-107)  решение инспекции отменено в части завышения расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, в сумме 258 837 руб., доначисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, начисления пени, предъявления штрафа в соответствующих суммах (конкретные суммы не указаны). В остальной части решение утверждено и вступило в законную силу, после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования и признавая недействительным решение ИФНС России по Промышленному району г. Оренбурга в части начисления спорных сумм недоимки, пени и налоговых санкций, суд первой инстанции исходил из реальности хозяйственных отношений заявителя со спорными контрагентами и проявления им должной осмотрительности при их выборе. Суд указал на отсутствие отношений взаимозависимости между заявителем и контрагентами, отсутствие доказательств возврата денежных средств, перечисленных в качестве оплаты поставленного товара (выполненных работ), недопустимости использования экспертных заключений в качестве доказательств ввиду отсутствия предупреждения эксперта об ответственности по ст. 129 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствие доказательств осведомлённости налогоплательщика о неисполнении его контрагентами своих обязательств, неисполнение инспекцией своей обязанности по установлению реальных расходов налогоплательщика при начислении налога на прибыль.

Коллегия судей апелляционного суда при рассмотрении данного спора исходит из следующего:

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях  исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьёй 252 Налогового кодекса РФ, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трём следующим условиям: быть обоснованными, документально подтверждёнными и произведёнными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведённые расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчётом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учёту расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведённых для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса  налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость (далее по тексту – НДС), исчисленную в соответствии со статьёй 166 названного Кодекса, на установленные настоящей статьёй налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также  товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

С учётом условий пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счёта-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учёт (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса, при условии выполнения требований, установленных пунктами 5 и 6  указанной нормы права.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счёт-фактура.

При этом указанные реквизиты должны не только иметь место формально, но и содержать достоверные данные.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 9 действовавшего в 2010- 2012 г.г. (до 01.01.2013) Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (далее - Закон о бухгалтерском учёте)  все хозяйственные операции, проводимые налогоплательщиком, должны оформляться оправдательными документами.

Пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учёте был установлен перечень обязательных реквизитов первичных учётных документов, в который, в частности, входят: наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции; правильность её оформления; личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Из разъяснений, приведённых в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006                № 53), следует, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 и 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчётов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет (которые учтены при формировании расходов), вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006                    № 53.

С учётом изложенного, представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечёт автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по  налогу на добавленную стоимость и учёт расходов по налогу на прибыль, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов и включения в состав затрат по налогу на прибыль произведённых расходов учитываются результаты проведённых налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организации-контрагента.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС и включения соответствующих затрат в расходы по налогу на прибыль обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного контрагенту (подрядчику, поставщику), а также в принятии соответствующих расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в том случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтверждён надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость  и расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

В подтверждение обоснованности