Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2015 по делу n А76-9156/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

Отсутствовало разделение на торговые залы.

Налоговый орган не спорит, что места общего пользования (коридоры, проходы на этаже и т.д.) использовались свободно всеми посетителями данных зданий, в которых не вся площадь арендовалась заявителем.  

 Доказательств, подтверждающих наличие на арендуемых предпринимателем площадях конструктивно отделенных подсобных, административно-бытовых помещений, помещений для приема и хранения товара, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Установленные витрины, как переносные конструкции, в спорных помещениях не образуют отдельные складские помещения, поскольку само понятие «помещение» предполагает его конструктивную обособленность и специальное оснащение.

Данный факт подтверждается как протоколами осмотров помещений, так и фотографиями, представленными в материалы дела.

Суд первой инстанции проанализировал  показания свидетелей, полученные в ходе налоговой проверки, о том, как помещения выглядели в период осуществления деятельности предпринимателем, а также результаты осмотра помещений.

Так, в соответствии с протоколом осмотра от 31.07.2013 помещения, расположенного по адресу: Челябинская область, г.Кыштым, ул.Республики, 49 (1-й этаж), в последнем складские помещения отсутствуют.

В соответствии с протоколом осмотра от 14.02.2013 в помещении, расположенном по адресу: г.Нязепетровск, ул.Свердлова, д.19, отдельного складского помещения нет.

Согласно протокола осмотра от 14.02.2013 в помещении, расположенном по адресу: г.Верхний Уфалей, ул.Бабикова, д.97, отдельного складского помещения нет.

Отсутствие подсобных и складских помещений подтверждают и свидетели Горновая Е.Н. (протокол допроса от 14.02.2013 № 1), Бетина Н.В. (протокол от 14.02.2013 № 1), Балахонов А.Ю. (протокол от 20.03.2013), Кудрин В.Ю. (протокол от 20.03.2013), Поправко И.С. (протокол от 20.03.2013), Устинов А.А. (протокол от 20.03.2013), Ерошкин А.С. (протокол от 20.03.2013), Демьянова А.С. (протокол от 20.03.2013).

Согласно ГОСТ Р 51303-99 подсобное помещение магазина определяется как часть помещения магазина, предназначенная для размещения вспомогательных служб и выполнения работ по обслуживанию технологического процесса. В состав подсобного помещения магазина входят помещения для хранения упаковочных и обвязочных материалов, технологического оборудования, инвентаря, тары, уборочных машин, отходов упаковки, мойки инвентаря и производственной тары.

В то же время доказательств наличия указанных помещений инспекцией не представлено.

Позиция налогового органа сведена исключительно к характеристикам нежилых зданий в целом, без учета того, что ИП Левенкову В.Г. предоставлялись во временное пользование именно части помещений, находящихся в указанных зданиях.

Как верно отметил суд первой инстанции, инспекцией не принято во внимание, что в силу статьи 346.26 НК РФ режим налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении вида деятельности, а не имущества, а нормы главы 26.3 НК РФ не исключают возможность разделения одного здания или помещения на несколько обособленных частей, каждая из которых может отвечать понятию самостоятельного объекта - торговому месту.

При этом к участию в осмотре не привлекался сам налогоплательщик, и как результат, характеристики спорных помещений определены на основании субъективного мнения участников осмотра.

То обстоятельство, что в документах, характеризующих нежилые здания в целом, содержатся ссылки на имеющиеся в них торговые залы, само по себе, в отрыве от других доказательств и без учета действительных физических характеристик объектов торговли, используемых налогоплательщиком,                         не позволяет однозначно и бесспорно признать рассматриваемые помещения, как помещения, в которых имеются торговые залы.

Относительно показаний свидетелей Кисилева В.Н.,                     Мухамедгалиной Ф.А., Горохова К.Ю. суд первой инстанции обоснованно указал, что они являются противоречивыми, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Инспекция в обоснование законности решения также приводила показания свидетелей Постниковой З.М. и Похвалиной А.В., которые указали, что в 2010г. они приобретали товар в магазине                                       ИП Левенкова В.Г. в кредит. В своих показаниях, данных в 2013г., они подробно описывают площадь арендуемых предпринимателем помещений под магазин, которые видели 3 года назад.

Между тем, предприниматель обратился с запросами в банки относительно существования кредитных договоров с указанными свидетелями. Из письменных ответов банков усматривается, что в названный период ни один из свидетелей кредитных договоров в банках не оформлял, а значит,                            не приобретал товар в магазине ИП Левенкова В.Г. Кроме того, инспекция                     не спорит, что одна из свидетельниц является матерью сотрудницы налогового органа, входившей в группу проверяющих.  Данные показания, с учетом изложенного, не отвечают признакам достоверности.

Определенные сомнения вызывает и способность свидетелей ориентироваться в понятиях «торговое место», «торговый зал» именно в том смысле, которое им придается статьей 346.27 НК РФ.

Иных доказательств того, что используемые для розничной торговли предпринимателем помещения относятся к объектам стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, инспекцией не представлено.

Суд первой инстанции также посчитал правомерным довод заявителя о неверном определении доначисленных налогов.

Апелляционный суд находит данное обстоятельство первостепенным для результата разрешения настоящего спора.    

Результатом налоговой проверки должно служить определение действительного размера налогового обязательства, исключающего некорректное применение его составляющих (элементов) и повторность налогообложения (статьи 3, 8, 23, 87, 89, 101 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 89 НК РФ установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Право налоговых органов на осуществление выездных налоговых проверок, предусмотренное подпунктами 2, 8 пункта 1 статьи 31, статьей 89  НК РФ, возможно лишь в совокупности с обязанностями, вытекающими из смысла подпунктов 1, 2, 4, 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ.

Таким образом, целью проведения проверки является не произвольное доначисление налогов к уплате в бюджет, а достоверное определение налоговых обязательств лица перед бюджетом.

Достижение данной цели возможно лишь при исследовании всех обстоятельств дела, имеющихся документов, в четком соответствии с требованиями НК РФ.

Пунктом 1 статьи 17 НК РФ определено, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Таким образом, фактически законодательством о налогах и сборах установлено, что при проведении выездных налоговых проверок налоговые органы должны определить правомерность исчисления и уплаты налогоплательщиком налога.

При этом в первую очередь при определении суммы налога к уплате налоговым органом должна быть достоверно установлена налоговая база с учетом порядка определения налога, установленного законодательством.

Как следует из материалов дела, ИП Левенков В.Г. на основании заявления от 03.08.2004 № 342 применял УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

При сверке сведений о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика, фискальных отчетов, снятых налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки с контрольно-кассовой техники с заводскими номерами № 0416779, № 00308569, инспекцией установлено, что общая сумма дохода, полученная ИП Левенковым В.Г. за реализованный товар, составила за 2009 г. - 5 327 784 руб. 93 коп., за 2010 г. - 34 796 613 руб. 30 коп., за 2011 г. - 67 715 708 руб. 39 коп. (в том числе за 9 месяцев 2011 г. в сумме                                      20 123 908 руб. 09 коп., 4 квартал 2011 г. в сумме 47 591 799 руб. 39 коп.).

Поскольку полученный предпринимателем доход за 2011 г. превысил                60 000 000 руб., в силу пункта 4 статьи 346.11 НК РФ, по выводу налогового органа, заявитель считается утратившим право на применение УСН с 4 квартала 2011г., в котором допущено указанное превышение, ввиду чего налогоплательщику с указанного периода начислены налоговые платежи по общей системе налогообложения.

Таким образом, по выводу инспекции с 4 квартала 2011 г. ИП                  Левенков В.Г. обязан применять общеустановленную систему налогообложения.

В состав выручки за 4 квартал 2011 г. от реализации товаров (работ, услуг) по общему режиму налогообложения по объектам торговли через стационарную торговую сеть, расположенным по вышеуказанным адресам, инспекцией были включены доходы в сумме 47 591 799 руб. 39 коп., в том числе полученные предпринимателем по контрольно-кассовой технике в сумме 37 876 884 руб. 65 коп. и поступившие на расчетные счета заявителя в сумме               9 714 914 руб. 74 коп.

Как установлено судом, инспекцией были вручены налогоплательщику: уведомление о необходимости ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов и требование о представлении документов от 23.10.2012 № 11-08/04951.

В данном требовании инспекцией было указано на необходимость представления в налоговый орган, в том числе выписок банка и первичных документов к ним, кассовых документов; договоров и первичных документов на выполнение и оказание услуг (работ); журналов регистрации счетов-фактур; счетов-фактур, первичных документов (актов выполненных работ, накладных); авансовых отчетов; путевых листов; материальных отчетов; актов на списание, актов приема - передачи основных средств и нематериальных активов за               2009-2011гг.

На указанное требование ИП Левенковым В.Г. были представлены 09.11.2012 в инспекцию следующие документы: договоры аренды помещений, выписки по расчетным счетам, кассовые документы, трудовые договоры, налоговые карточки, личные карточки работников, книги кассира - операциониста, лицевые счета, расчетные листки, расчетные ведомости, документы, подтверждающие стандартные налоговые вычеты.

Далее инспекцией в адрес заявителя было направлено требование от 16.11.2012 № 11-08/05355 о представлении документов, в том числе книги учета доходов и расходов за 2009-2011гг. На указанное требование                           ИП Левенковым В.Г. 12.12.2012 в налоговый орган были представлены копии книги учета доходов и расходов за 2009-2011 гг.

Инспекцией 31.07.2013 было вручено требование о представлении документов от 31.07.2013 № 3, которым также истребовались первичные документы, подтверждающие понесенные расходы за 2009-2011 гг.

ИП Левенковым В.Г. документы, подтверждающие понесенные расходы за 2009-2011гг. не были представлены в инспекцию.

В то же время непредставление указанных расходных документов                       не освобождает налоговый орган от применения расчетного пути, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, ввиду того, что определение налоговых обязательств без учета расходов, объективно необходимых при осуществлении деятельности по реализации бытовой техники, не соответствует основным принципам налогообложения (статья 3                   НК РФ).

Определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем вправе исключительно налоговые органы (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика, противоречит общим правилам исчисления   налогов (статьи 52-54 НК РФ) и их экономическому основанию (статья 3                 НК РФ).

При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

В то же время, признавая обязанность по документальному подтверждению права на учет расходов, гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных расходов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.

Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлениях от 06.06.1995 № 7-П и от 13.06.1996 № 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

Как разъяснено в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.

Одной из гарантий прав налогоплательщиков выступает наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем.

Так, подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения