Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2014 по делу n А76-1909/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

работ, соответствие стоимости работы рыночным ценам, а также факт их оплаты заявителем.

Факт выполнения спорного объёма работ иными лицами материалами дела не подтверждён, в связи с чем коллегия судей апелляционного суда отклоняет соответствующий довод апеллянта как недоказанный.

Инспекцией не собрано и не представлено в дело доказательств наличия отношений взаимозависимости, аффилированности налогоплательщика и ООО СК «Миракс».

Довод инспекции о наличии схемы расчётов, свидетельствующей о возврате денежных средств самому налогоплательщику или лицам, имеющим к нему отношение, судом первой инстанции при рассмотрении спора в данной части подробно исследован и отклонён, поскольку из анализа движения денежных спорного контрагента следует, что полученные от налогоплательщика денежные средства ООО СК «Миракс» в период с 07.12.2011 по 18.01.2012 налогоплательщику не возвращало, а перечисляло их  на расчётные счета различных организаций и индивидуальных предпринимателей (ООО «ДорСтрой», ООО «АгроДом», ООО «Фортум Инжиниринг», ООО «Фаворит+», ООО «УралТехСнаб», ООО «Интеграция», ООО «Эталон», ИП Кабировой И.М., ООО «ФинКапитал», ООО «Автотранс-Южуралстройсервис»). В числе прочих лиц, которым перечислялись денежные средства данным контрагентом, значится ООО «Монолит ТМ», которому  ООО СК «Миракс» были перечислены денежные средства  в сумме 2 607 000 руб. с назначением платежа «за трубу».

Суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что само по себе однократное перечисление ООО СК «Миракс» денежных средств ООО «Монолит ТМ» достоверно не свидетельствует об их последующем возврате заявителю.

То обстоятельство, что, как установлено в ходе выездной налоговой проверки, ООО «Монолит ТМ» является номинальной организацией, участвующей в схеме по созданию фиктивного документооборота, само по себе ещё не свидетельствует о том, что денежные средства, полученные данной организацией от надлежащего контрагента-ООО «СК «Миракс», были налогоплательщику  возвращены через ООО «Монолит ТМ». Доказательств, достоверно свидетельствующих о возврате денежных средств, перечисленных ООО «СК «Миракс» на расчётный  счёт ООО «Монолит ТМ»,  налогоплательщику, инспекцией не представлено.

Кроме того, перечисление ООО «СК «Миракс» денежных средств назначением платежа «за долевое участие в строительстве» в любом случае не может рассматриваться как доход заявителя, поскольку данные средства носят инвестиционный (целевой) характер и сами по себе доходом налогоплательщика не являются.

На этом основании суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что указанное инспекцией обстоятельство не свидетельствует о возврате денежных средств заявителю, факты   возврата денежных средств достоверно не установлены по материалам встречной проверки, а также опровергнуты свидетельскими показаниями директора ООО «Автотранс-Южуралстройсервис» Берлова Ю.В., опрошенного в ходе судебного разбирательства, и представленными им документами.

В этой связи суд первой инстанции также обоснованно указал на то, что иные контрагенты третьего звена, которым также были перечислены денежные средства, полученные спорным контрагентом от заявителя: ООО Строительная компания «Миракс»: ООО «ДорСтрой», ООО «АгроДом», ООО «Фортум Инжиниринг», ООО «Фаворит+», ООО «УралТехСнаб», ООО «Интеграция», ООО «Эталон», ИП Кабирова И.М., ООО «ФинКапитал» инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля не проверялись, выводы сделаны только на основании анализа расчётного счёта ООО СК «Миракс», что является явно недостаточным для достоверного вывода о возврате заявителю денежных средств.

Ссылка налогового органа на перечисление денежных средств для последующего обналичивания и возврата заявителю без указания соответствующих сумм и документов, подтверждающих эти выводы, обоснованно отклонена судом первой инстанции, поскольку в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком представлены все необходимые первичные документы, которые подтверждают факт выполнения объёма работ, подписанные в двухстороннем порядке.

Достаточных оснований для переоценки данного вывода суда первой инстанции коллегия судей апелляционного суда не находит.

Доводы инспекции об отсутствии у спорного контрагента задекларированных основных и транспортных средств, материально-технической базы, персонала судом первой инстанции также были исследованы и обоснованно отклонены, поскольку налоговым органом  не представлено достоверных доказательств отсутствия у ООО СК «Миракс» материально-технической базы. Указанные обстоятельства установлены лишь на основании информационных ресурсов налогового органа, иными доказательствами не подтверждены. В этой связи суд первой инстанции обоснованно указал, что сведения об имеющемся у контрагентов на праве собственности или аренды имуществе, не находятся в свободном доступе, в связи с чем у заявителя отсутствовала реальная возможность проверить такие данные в отношении своего контрагента.

Суд первой инстанции при оценке доводов инспекции в данной части обоснованно указал на то, что отсутствие складских помещений и транспортных средств, а также  многочисленного персонала не является препятствием для осуществления финансово-хозяйственной деятельности в сфере подрядных строительных работ, которые осуществляются на объектах заказчика и с привлечением наёмных бригад (работников). Таким образом, доказательств, свидетельствующих о том, что отсутствие движимого, недвижимого имущества, в том числе транспортных средств, офисных и складских помещений препятствовало контрагенту исполнять свои обязательства по заключенным с налогоплательщиком договорам, налоговым органом не представлено.

Расхождение объёма фактически  выполненных обществом с ограниченной ответственностью «Строительная компания  «Миракс»  по актам работ и работ, отражённых в локальной смете, не является основанием для вывода об отсутствии у налогоплательщика затрат на выполнение дополнительных работ, изначальной сметой не предусмотренных, поскольку инспекцией не представлено доказательств того, что работы фактически не были выполнены.

Учитывая  изложенное, суд первой инстанции пришёл к верному  выводу о том, что установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства не свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений между налогоплательщиком и ООО СК «Миракс», невыполнении заявленным контрагентом спорного объёма работ, отсутствии расходов налогоплательщика по данным операциям, либо отсутствии связи этих расходов с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

В этой связи вывод суда первой инстанции о неправомерности исключения налоговым органом из состава затрат налогоплательщика  расходов по хозяйственным операциям с ООО СК «Миракс», начисления соответствующих сумм недоимки, пени и налоговых санкций по налогу на прибыль, является обоснованным и переоценке на стадии апелляционного производства не подлежит.

Кроме того, проверив методику расчёта и правильность определения инспекцией налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что финансовый результат за данный налоговый период неверно определён инспекцией на основании данных бухгалтерских регистров, без учёта  положений учётной политики налогоплательщика и первичных учётных документов, что привело к необоснованному завышению налоговой базы по данному налогу за 2011 год и неправомерному начислению соответствующих сумм недоимки, пени и налоговых санкций по данному эпизоду.

         Выводы суда в данной части также являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права. Достаточных оснований для переоценки выводов суда первой инстанции на стадии апелляционного производства также не имеется, исходя из следующего.

Как указано выше, налогоплательщик при строительстве жилых домов выступает заказчиком-застройщиком, в связи с чем его объект налогообложения по налогу на прибыль формируется с учётом  ряда особенностей, касающихся, в числе прочего, порядка определения доходов и расходов.

Финансирование строительства осуществляется инвесторами в соответствии с Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», за счёт собственных средств.

В статье 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» определено, что  под инвестициями понимаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; инвестиционная деятельность -это вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

В силу пункта 17 статьи 270 названного Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются и расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Таким образом, средства целевого финансирования не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно абзацу 2 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определённому организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Участники долевого строительства, вступая в отношения с застройщиком, совместно участвуют в долевом строительстве путём вложения инвестиций, результатом чего становится объект недвижимости (жилое или нежилое помещение).

 Денежные средства, направляемые дольщиками на финансирование строительства, носят характер инвестиционных, а не признаются оплатой в счёт будущего выполнения работ.

Соответственно, затраты, связанные со строительством жилого дома, застройщик осуществляет за счёт аккумулированных на его счетах средств, которые для него являются целевыми, учитываются отдельно и отражаются по дебету счёта 86 «Целевое финансирование». Способ осуществления строительства для отнесения денежных средств к целевому финансированию, в силу статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации значения не имеет.

Итогом реализации договоров инвестирования в строительство являются жилые и нежилые помещении  в строящихся домах. В обязанности налогоплательщика, выступающего в данных отношениях в качестве заказчика-застройщика, входило обеспечение строительства, ввод жилого дома в эксплуатацию и передача дольщику квартиры, пропорционально внесенному им вкладу в строительство.

При подобном способе организации строительства достигается сочетание интересов застройщика и инвесторов, объединенных общей целью - строительство жилых домов, в результате которой инвесторы удовлетворяют свои потребности в приобретении жилья для нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, по ценам, значительно ниже рыночных, установленных на вторичном рынке недвижимости. Получение экономии по результатам строительства становиться закономерной целью строительной организации и формирует её прибыль.

По окончании строительства застройщик на дату подписания документа о передаче объекта долевого строительства определяет финансовый результат (прибыль) от строительства.

Эта прибыль, как обоснованно указывает заявитель, формируется за счёт упомянутой экономии средств на финансирование капитального строительства, которая не возвращается инвесторам и остаётся в распоряжении застройщика. Именно эта экономия рассматривается в качестве дохода и отражается в составе доходов от основной деятельности заказчика-застройщика.

Таким образом, прибыль налогоплательщика в виде экономии средств на финансирование капитального строительства определяется по итогам завершения строительства, когда  рассчитываются итоговые суммы инвестиций, произведённых за их счёт затрат на строительство и формируется конечный финансовый результат хозяйственной операции.

Экономия налогоплательщика, как положительный финансовый результат, по итогам завершения строительства может и не сформироваться в том случае, если сумма произведённых за счёт инвестиционных средств затрат превышает сумму инвестиций либо ей соответствует.

В рассматриваемой ситуации при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год налоговый орган в состав доходов налогоплательщика необоснованно включил сумму экономии в  размере 10 742 332 руб., которая сложилась из сумм непринятых инспекцией в ходе проверки расходов заявителя по спорным контрагентам (ООО «СпецСтройЭнерго»;  ООО Эксперт»,ООО «Миракс»,ООО Компания «Перспектива», ОО «Уралрезерв», ООО «СтройПромСнаб»), в то время как, исходя из приведённых выше норм права и положений учётной политики организации (по методу начисления), сумма экономии учитывается лишь в тех периодах, когда объекты, по которым были заявлены данные расходы, будут сданы, будет сформирован финансовый результат и появится возможность рассчитать суммы экономии.

Поскольку до формирования конечного финансового результата строительства невозможно определить сумму экономии налогоплательщика, апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорные суммы непринятых инспекцией расходов не должны учитываться при формировании итогового финансового результата по налогу на прибыль  до завершения строительства и сдачи объекта, то есть при расчёте налога на прибыль заявителя за 2011 год.

В данном случае вопрос о том, когда объект, по которому спорные суммы были заявлены в качестве расходов,  был построен и сдан в эксплуатацию, инспекцией в ходе проверки не исследовался,  финансовый результат строительства объекта налоговым органом не определён, сам по себе факт наличия   экономии капитального строительства по данному объекту ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска не установлен и не доказан, расчёт суммы экономии, как итогового финансового результата хозяйственной операции, налоговым органом не произведён.

При рассмотрении спора в данной части апелляционный суд считает необходимым отметить, что учёт расходов, которые не были приняты налоговым органом в ходе проверки, в качестве экономии от капитального строительства, не соответствует положениям приведённых норм права,  на основании