Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2008 по делу n А50-12146/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

устанавливается в три года.

Инспекцией установлено, что срок исковой  давности  по первому платежу ООО «Сильвинит-Транспорт» (договор  купли-продажи № 11 от 29.11.2002г.) по счету-фактуре № 1777 от 29.11.2002г. истек в декабре 2005г.

При этом в нарушение закона обществом в Книге продаж за декабрь 2005г. указанный счет-фактура не отражен, а  отражен только в феврале  2006г.

В связи с чем налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение  пп.1 п.5 ст.167 НК РФ для целей исчисления НДС обществом в налоговую базу не включен НДС с указанной   суммы дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек.

Согласно п. 1-3  ст.2 Федерального закона от 22.07.2005г. № 119-ФЗ  по состоянию на 1 января 2006 года налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до вступления в силу настоящего Федерального закона момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 года в счет погашения задолженности, указанной в части 1 настоящей статьи.

В целях настоящей статьи оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя.

В силу ст. 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Проверкой установлено, что в адрес ООО «Минерал-Трейдинг» произведена отгрузка товаров, общая сумма НДС по счетам-фактурам  составляет 1 749 918 руб. 60 коп.  В  период составления данных счетов-фактур налоговая база определялась по мере оплаты отгруженных товаров.

Согласно свидетельству о внесении записи в ЕГРЮЛ  ООО «Минерал-Трейдинг» был исключен из реестра юридических лиц в связи с его ликвидацией 18.01.2006г.

Обществом в Книге продаж за январь 2006г. счета-фактуры по поставке товара ООО «Минерал-Трейдинг» не отражались, а были отражены  только в марте 2006г.

Налоговым органом установлено, что  в нарушение п. 2,3 ст.2 Федерального закона от 22.07.2005г. № 119-ФЗ, ст. 419 ГК РФ для целей исчисления НДС в налоговую базу не включались указанные суммы дебиторской задолженности по ликвидированному должнику.

Позиция инспекции о том, что налогоплательщик неправомерно не отразил данные суммы в Книге продаж в соответствующих налоговых периодах, является обоснованной. Налогоплательщик, не оспаривая указанные обстоятельства,  указывает, что данный налог был отражен в Книге продаж в феврале и марте 2006г., исчислен и уплачен в бюджет.

Действительно,  инспекция, доначислив НДС в соответствующих налоговых периодах - декабре 2005г. в сумме 81 371 руб. 30 коп. и  январе 2006г. в сумме 1 749 914 руб. 60 коп.,  налоговые обязательства общества за февраль и март 2006г. на указанные суммы не скорректировала, в связи с чем размер налога,  который инспекция  предлагает уплатить по итогам налоговой проверки в оспариваемом решении исчислен неверно.

При таких обстоятельствах решение суда в указанной части признано недействительным в части предложения уплатить налог.

Таким образом, верным является вывод суда первой инстанции о том, что ввиду отсутствия у налогоплательщика задолженности перед бюджетом,  не имелось оснований для доначисления к уплате НДС за декабрь в сумме 81 371 руб. 30 коп. и за январь 2006г. в сумме 1 749 914 руб. 60 коп.

3)  Налоговым органом в ходе проверки установлена неуплата НДС в сумме 302 388 руб. и завышение НДС, предъявляемого к возмещению из бюджета, в сумме 5 610 946,33 руб. по транспортным услугам в рамках договора поставки с ООО «Минерал Груп».

В соответствии с п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Пунктом 2 ст.171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В силу п.2 ст.172 НК РФ вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно договорам № МТО-02 от 01.02.2005 г. и № 1/МТО-162 от 01.01.2006г., заключенным между ООО «Минерал Груп» и ОАО «Сильвинит», поставка продукции производится на условиях франко - станция отправления, то есть транспортные расходы осуществляются за счет ОАО «Сильвинит».

Фактически транспортные услуги оказывались не ООО «Минерал Груп», а перевозчиками, что подтверждается счетами-фактурами, товарно-транспортными накладными и письмом ООО «Минерал Груп» от 27.02.2007 г. № 256.

Представленные обществом первичные документы свидетельствуют о реальном характере осуществленных налогоплательщиком затрат по приобретению транспортных услуг.  Факты надлежащего оформления счетов-фактур по данным сделкам и оплаты  данных услуг посреднику, в том числе  НДС,  инспекцией не оспариваются.

То обстоятельство, что транспортные услуги осуществлялись другими организациями, не свидетельствует об отсутствии у ОАО «Сильвинит» права на вычет. Неотражение счетов-фактур в регистрах учета ООО «Минерал Груп» не является обстоятельством, за которое должно нести ответственность ОАО «Сильвинит».

Довод инспекции о том, что одним из учредителей контрагента является Блохина О.Р., одновременно являющаяся членом правления ОАО «Сильвинит», является несостоятельным, поскольку наличие взаимозависимости в смысле ст.20 НК РФ и согласованных действий обществ, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды,  инспекцией не установлено.

ООО «Минерал Груп» в соответствии с условиями поставки в счетах-фактурах произвело перепредъявление НДС, при этом, как пояснил заявитель, само НДС к возмещению из бюджета по транспортным услугам не предъявляло, это осуществило только ОАО «Сильвинит»,  двойного возмещения НДС не возникло, доказательства обратного инспекцией не представлены.

4)  По пункту 2.6 решения инспекции

Инспекцией сделан вывод о том, что обществом неуплачен НДС в сумме 5 715 241 руб. 30 коп. и завышен НДС, предъявляемый к возмещению из бюджета в сумме 14 557 782 руб. 12 коп., в связи с тем, применяя общую систему налогообложения и уплачивая НДС,  общество возмещало из бюджета налог, приходящийся на услуги, облагаемые ЕНВД, при этом раздельный учет по операциям облагаемым и необлагаемым НДС по правилам п.4 ст.170 НК РФ не велся, оснований для возмещения НДС не имелось.

По данным инспекции, общество в проверяемом периоде осуществляло  розничную торговлю через магазин № 1 - 42,3 кв.м., магазин № 2 (продовольственные товары) - 68,7 кв.м., магазин № 2 (промышленные товары) - 64,1 кв.м., магазин № 3 - 68,8 кв.м.

При этом налоговым органом не учтено, что в проверяемом периоде (2003, 2004 и 2005 годы) ОАО «Сильвинит» осуществляло розничную торговлю также через магазин № 6 с площадью торгового зала 400 кв.м. (копия Постановления Администрации г.Соликамска № 3644 от 15.12.1995 «О приемке в эксплуатацию встроено-пристроенного магазина к жилому дому поз. З и акта государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта от ЮЛ 1.1995).

ОАО «Сильвинит» при решении вопроса о возможности применения системы налогообложения в виде ЕНВД руководствовалось Методическими рекомендациями по применению главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК РФ, утвержденными Приказом МНС РФ от 10.12.2002 № БГ-3-22/707, а также другими разъяснениями МНС РФ (письма от 01.08.2003 № 22-2-14/1757-АБ026, от 20.04.2004 № 22-1-14/721) о применении пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, не позволявшими применять ЕНВД в случае превышения установленного НК РФ ограничения площади торгового зала  хотя бы по одному объекту стационарной торговой сети.

В силу п.2 указанных Методических рекомендаций при применении пункта 2 статьи 346.26 Кодекса следует иметь в виду, что установленные подпунктами 4 и 5 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса ограничения по площади торгового зала и зала обслуживания посетителей должны соблюдаться налогоплательщиками по каждому объекту организации торговли и общественного питания, используемому ими в предпринимательской деятельности.

Налогоплательщики, превысившие данные ограничения хотя бы по одному объекту организации торговли или общественного питания, не подлежат переводу на уплату единого налога на вмененный доход.

Согласно письму от 21.12.2004 г. N03-06-05-02/22 Минфин России считает возможным производить перевод организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих розничную торговлю, в том числе через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 кв. м,  на единый налог  начиная с 1 января 2005 года без перерасчета налоговых обязательств за период применения ими иных режимов налогообложения.

Таким образом, ОАО «Сильвинит», не являясь плательщиком ЕНВД в 2003 и 2004 году, применяя общую систему налогообложения, правомерно производило вычет НДС согласно Книгам покупок: в 2003 году в сумме 3 979 922 руб. 28 коп; в 2004 году в сумме 6 959 707 руб. 31 коп.

В отношении  2005г. следует принимать во внимание, что ОАО «Сильвинит» в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ осуществлялось ведение раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для облагаемых НДС операциям и для деятельности, облагаемой ЕНВД. Ведение раздельного учета производилось исходя из пропорции, которая определялась исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежали налогообложению в общей стоимости товаров, отгруженных УТ и ОП за налоговый период.

Ведение раздельного учета сумм НДС, исходя из пропорции, связано с тем, что в торговых точках производилась продажа товаров, налогообложение которых производится как по обычной системе налогообложения, так и в виде ЕНВД. В связи с этим, не представлялось возможным определение сумм НДС, относящихся к ЕНВД прямым способом.

При этом п. 4 ст. 170 НК РФ позволяет ведение раздельного учета исходя из пропорции, и не устанавливает, что данный порядок распространяется только на прочие и общехозяйственные расходы. Следовательно, порядок ведения раздельного учета, применяемый ОАО «Сильвинит», соответствует требованиям налогового законодательства.

По данным общества, НДС в Книге покупок указан в целом по УТ и ОП, а согласно учету и распределению «входного» НДС, «входной» НДС по магазинам № 1, 2, 3 составляет лишь в 2003 году - 710 219 руб. 95 коп. и в 2004 году - 1 068 453 руб. 42 коп.

Кроме того, общество пояснило, что НДС за указанный период уплачивало ошибочно, НДС при реализации товаров в их стоимость не включался и с покупателей не взимался,  при этом общество при составлении налоговых деклараций исчисляло НДС с базы расчетным путем.  Инспекцией при доначислении НДС налоговые обязательства не скорректированы, база не уменьшена на суммы, приходящиеся на ЕНВД, что налоговым органом не опровергается.

По данным общества, в 2005 году организацией излишне начислен НДС по реализации товаров в деятельности, облагаемой ЕНВД, в сумме 1 617 744 руб. и принят к вычету налог в сумме 1 390 025 руб., который в соответствии с подпунктом 3 п. 2 ст. 170 НК РФ следовало учесть в стоимости товаров.

Таким образом, доначисление НДС за 2003-2005г. в оспариваемых суммах является необоснованным.

5) По пункту 3 решения инспекции

Налоговый орган на основании того, что  общество в 2003-2005гг. при осуществлении розничной торговли через несколько магазинов с площадью торгового зала по каждому объекту  торговли не более  150 кв.м., ЕНВД не уплачивало, доначислил за указанные периоды налог в сумме 769 057 руб. 46 коп. 

Как указано выше общество руководствовалось разъяснениями налоговых и финансовых органов по вопросу применения главы 26.3 «Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности» НК РФ,  не позволявшими применять ЕНВД в случае превышения установленного НК РФ ограничения площади торгового зала  хотя бы по одному объекту стационарной торговой сети,  и ЕНВД в 2003-2004гг. не уплачивало ввиду того, что площадь торгового зала в одном из магазинов (№6) превышала установленное ограничение, в связи с чем оснований для перерасчета налоговых обязательств в указанные периоды не имеется.

Инспекцией произведен пересчет налоговых обязательств по ЕНВД за 2003-2004гг. в общей сумме 462 901 руб. 57 коп.,  при этом в качестве показателя «величина дохода»  был использован реестр всей выручки по магазинам № 1,2,3.

В данном реестре была отражена сумма отпущенного покупателям товара по продажным ценам за определенный период, вне зависимости от форм расчета с покупателями. В частности, в данную выручку включена: продажа товаров физическим лицам через кассу организации (наличный расчет), продажа товаров физическим лицам в кредит, продажа товаров работникам организации по талонам (л.д. 56-98 т.4).

При этом до 2006 года в силу статьи 346.27 НК РФ в целях исчисления ЕНВД к розничной торговле относилась только торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет. В части реализации товара с использованием смешанных форм расчета (продажа товаров физическим лицам в кредит, продажа товаров работникам организации по ведомостям с последующим   удержанием   из   заработной   платы,   и   т.п.)   организации   должны   были производить уплату налогов в общеустановленном порядке, без уплаты ЕНВД.

Данная позиция подтверждается разъяснениями налоговых органов