Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2015 по делу n А60-53470/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

«СПБВР Уралвзрыв» по договору с ООО «Трест Уралтрансспецстрой».

Таким образом, налоговым органом не соблюдены требования налогового законодательства как при проверке соответствия цены спорной сделки, так и при определении размера прямых налогоплательщика на производство взрывных, буровых и погрузочных работ по добыче полезных ископаемых, реализуемых в адрес ООО «Трест Уралтрансспецстрой» и для собственных нужд и, как следствие, определена стоимость указанных полезных ископаемых в нарушение положений ст. 340 НК РФ, поскольку принятая им цена реализации на основании калькуляции иной, несопоставимой сделки не может быть признана отвечающей реальной стоимости полезных ископаемых, в связи с чем налоговым органом неверно определена налоговая база по НДПИ.

Таким образом, доначисление налоговым органом НДПИ в сумме 5 022 046 руб. не может быть признано законным, поскольку расчет не соответствует положениям ст. 340 НК РФ и не устанавливает действительной налоговой обязанности общества.

Доводы налогового орган о том, что ООО «Трест Уралтрансспецстрой» не вправе было производить взрывные, буровые и погрузочные работы в карьерах, право разработки которых имеется только у налогоплательщика, подлежат отклонению, поскольку не имеют правового значения для рассмотрения настоящего дела.

Приведенные обстоятельства могут свидетельствовать о нарушении обществом лицензионных требований, однако не влияют на определение налоговых обязательств общества и не свидетельствуют о наличии заинтересованности в действиях налогоплательщика и его контрагента либо получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, как указали представители налогового органа, соответствующие работы на спорных карьерах для контрагента выполняло иное лицо, относительно отсутствия у которого надлежащего разрешения (лицензии) решение налогового органа выводов не содержит.

Выводы проверяющих о неверном определении налогоплательщиком годового объема добытого полезного ископаемого, что влечет искажение налоговой базы, не принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку не свидетельствуют о правильности произведенного доначисления НДПИ.

В части доначисления налога на прибыль в общей сумме 10 179 590,17 рублей, НДС в размере 10 065 599,25 рублей, соответствующих сумм пени и штрафных санкций суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В п. 1 ст. 146 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 НК РФ признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном ст. 249 данного Кодекса. Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).

Пунктом 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ (ст. 105.3 НК РФ в 2012 году), с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что налог на прибыль в общей сумме 10 179 590,17 рублей, НДС в размере 10 065 599,25 рублей доначислены обществу в связи с установлением факта занижения цены реализации полезных ископаемых в адрес ООО «Трест Уралтрансспецстрой», что привело к занижению общей суммы доходов от реализации полезных ископаемых в 2011, 2012 годах.

Вместе с тем налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается факт реализации налогоплательщиком в адрес ООО «Трест Уралтрансспецстрой» полезных ископаемых по цене 40 руб. в 2011 году, 43 руб. в 2012 году.

Пунктом 1 ст. 40 НК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (п. 2 ст. 40 НК РФ).

В случаях, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (п. 3 ст. 40 НК РФ).

При этом в п. 2 ст. 40 НК РФ содержится исчерпывающий перечень случаев, когда у налогового органа возникает право проведения проверки правильности применения цены по сделки. В иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

Налоговый орган при проведении налоговой проверки пришел к выводу о том, что в связи с занижением цены реализации полезных ископаемых в адрес ООО «Трест Уралтрансспецстрой» налогоплательщиком занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 33 773 817,30 руб., за 2012 в сумме 22 146 178,56 руб., налоговая база по НДС занижена на общую сумму 10 065 599,25 руб.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа не смогли пояснить правовые основания для перерасчета налоговой базы по налогу на прибыль и НДС, исходя из себестоимости полезных ископаемых, а не исходя из цены полезных ископаемых, указанной в договорах с ООО «Трест Уралтрансспецстрой».

Фактически налоговым органом при доначислении налога на прибыль и НДС за 2011, 2012 годы установлено отклонение цены сделки с ООО «Трест Уралтрансспецстрой» от иных сделок, заключаемых налогоплательщиком, в частности с ЗАО «Фирма Мебе», без указания на факты отклонения цены более чем на 20% от рыночной.

Вместе с тем, как пояснил налогоплательщик, и не опроверг налоговый орган определение цены сделки в размере 40 руб. и 43 руб. соответственно вызвано тем, что ООО «Трест Уралтрансспецстрой» покупает большую часть добытых налогоплательщиком полезных ископаемых, самостоятельно осуществляет взрывные и буровые работы, что обеспечивает более высокую рентабельность сделки даже при такой цене полезных ископаемых.

Пересчитывая доходы общества от реализации полезных ископаемых ООО «Трест Уралтрансспецстрой» по цене сделок с ЗАО «Фирма Мебе»,  налоговый орган не учел, что указанные сделки являются несопоставимыми ни по условиям продажи полезных ископаемых (по договорам с ООО «Трест Уралтрансспецстрой» буровые, взрывные и погрузочные работы производятся силами покупателя, по договорам с ЗАО «Фирма Мебе» буровые, взрывные и погрузочные работы производятся силами продавца), ни по объемам поставки полезных ископаемых.

Указанные обстоятельства не позволяют признать указанные сделки сопоставимыми и сделать выводы о правомерности доначисления налога на прибыль и НДС, исходя из цены сделок с ЗАО «Фирма Мебе».

Кроме того, на стр. 11 оспариваемого решения налогового органа приводится анализ сделок налогоплательщика с иными контрагентами (ООО РСП «Смена», ООО «Ява-Холдинг»), цена сделок с которыми превышает цену сделки с ООО «Трест Уралтрансспецстрой», однако существенно ниже цены сделок с ЗАО «Фирма Мебе».

Рыночная цена сделок в соответствии с требованиями п. 4-11 НК РФ, налоговым органом не определена, налоговым органом при перерасчете выручки от реализации полезных ископаемых, полученной по сделкам с ООО «Трест Уралтрансспецстрой», принята во внимание только наибольшая цена сделок по продаже полезных ископаемых, заключенных налогоплательщиком с ЗАО «Фирма Мебе».

Выводы налогового органа и суда о взаимозависимости ООО «Трест Уралтрансспецстрой» и налогоплательщика соответствующими доказательствами, представленными в материалы дела, не подтверждены.

Согласно положениям ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В силу п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Из характера взаимоотношений налогоплательщика и ООО «Трест Уралтрансспецстрой» не усматривается согласованности их действий, влекущей признание их взаимозависимыми лицами.

Иного налоговым органом в порядке ч. 5 ст. 200 АПК РФ не доказано.

Ссылка представителей налогового органа о реализации в адрес спорного контрагента полезных ископаемых по цене ниже их фактической себестоимости как основание для доначисления налога на прибыль и НДС, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Заключая договоры купли-продажи полезных ископаемых с ООО «Трест Уралтрансспецстрой»,  налогоплательщик реализовал свое право собственности, исходя из принципа свободы договора. Условия договоров соблюдались сторонами, исполнение отражалось обществом для целей налогообложения.

По смыслу правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации от 24.02.2004 № 3-П судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнесы обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Согласно правовой позиции, изложенной в  Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 № 11542/07, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

В п. 3 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 отмечено, что ст. 40 НК РФ закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.

В силу положений п. 1 ст. 40 НК РФ бремя доказывания несоответствия цен, применяемых при оказании услуг либо при реализации товара по рыночным ценам, возлагается на налоговый орган.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

В рассматриваемом случае налоговым органом не представлено безусловных доказательств отклонения примененных налогоплательщиком цен по сделкам с ООО «Трест Уралтрансспецстрой» более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг); рыночная цена полезных ископаемых налоговым органом не определена, исходя из чего, применительно к рассматриваемой ситуации, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления налога на прибыль и НДС исходя из цены сделок с ЗАО «Фирма Мебе».

Исследовав приведенные сторонами обстоятельства и оценив представленные доказательства в порядке ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате согласованных действий участников хозяйственных операций путем создания схемы уклонения от уплаты налогов, поскольку в рассматриваемом случае ошибочное ведение налогового и бухгалтерского учета, и, возможное занижение налоговой базы, влечет доначисление налогов по иным основаниям.

При этом, суд апелляционной инстанции указывает на законодательно и логически неверный подход инспекции к порядку определения налоговых обязательств налогоплательщика.

В силу вышеприведенных норм Налогового кодекса РФ (ст. 340 НК РФ), устанавливающих, что оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится, исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 НК РФ (ст. 105.3НК РФ), с учетом аналогичных положений ст. 154 НК РФ, налоговый орган обязан был первоначально проверить цену реализации на соответствие рыночной, и с учетом полученных результатов принимать соответствующее решение. Исчисление налоговых обязательств по НДПИ, НДС и налогу на прибыль, налоговая база которых формируется, исходя из цены реализации, «от обратного», то есть на основании увеличения понесенных расходов, противоречит порядку определения налоговой базы по любому из вышеперечисленных