Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2015 по делу n А63-12594/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

базы по налогу на прибыль ООО «Фаворит» включает расходы, понесенные на маркетинговые услуги, которые оказывает ИП Жебриков А.И., являющийся руководителем и единственным учредителем ООО «Фаворит». По договору возмездного оказания услуг, заключенному между обществом и ИП Жебриков А.И., исполнитель обязуется оказывать услуги по распространению продукции для сельскохозяйственного животноводства (комбикорма, кормовых добавков, примексов, ветеринарных препаратов), по расширению рынка – сбыта, сопровождению сделок, связанных с отсрочкой платежа, контролю за оплатой продукции, оказанию информационных услуг и других мероприятий, направленных на создание устойчивого рынка сбыта и увеличение объема продаж продукции партнером заказчика.

Должностной инструкцией директора предприятия ООО «Фаворит» предусмотрены, в частности, следующие обязанности: организация работы по развитию общества, росту объемов сбыта продукции и увеличению прибыли; обеспечению инвестиционной привлекательности предприятия социально-трудовых отношений, обеспечения инвестиционной привлекательности предприятия в целях поддерживания и расширения масштабов предпринимательской деятельности. Представленные в материалы дела документами (актами оказания услуг, отчетами, договорами и соглашениями) подтверждено, что оказанные обществу ИП Жебриковым А.И. маркетинговые услуги являются не чем иным, как выполнение должностных обязанностей самого директора ООО «Фаворит» Жебрикова А.И. Так же из протокола допроса руководителя ООО «Фаворит» Жебрикова А.И. следует, что он является директором и единственным учредителем ООО «Фаворит», что в его должностные обязанности как директора входят определение тактики и развития предприятия, определение финансовой политики, выполнение намеченных планов развития ООО «Фаворит», обеспечение и подбора стратегических партнеров; привлечение надежных партнеров и создании хорошего сервиса в области логистики, хранении и доставки товара.

Из пояснений директора Жебрикова А.И. следует, что создание цепочки ООО «Фаворит» - ИП Жебриков связано, прежде всего, с оптимизацией налогообложения, поскольку ИП Жебриков находился на упрощенной системе налогообложения, что являлось фактором снижения налоговых отчислений от доходов, получаемых от основной деятельности ООО «Фаворит» (оптовая реализация).

Однако фактически такая «оптимизация» была направлена на уменьшение налогооблагаемой прибыли общества путем искусственного завышения внереализационных расходов. Указанный вывод подтверждается тем, что в проверяемом периоде (в 2010-2012 годах) ИП Жебриков А.И. транспортные, маркетинговые услуги оказывались исключительно для ООО «Фаворит».

Довод общества о том, что у индивидуального предпринимателя Жебрикова А.И. в распоряжении имелись кадровые ресурсы (зоотехники и маркетологи), используя которые ООО «Фаворит» мог увеличить объемы продаж, также не могут быть приняты судом по следующим основаниям.

В отчетах исполнителя отражено, что потенциальные клиенты посещались им в целях отбора анализов, составления сбалансированных рационов для животных и птицы, предотвращения заболеваний животных, прироста их веса. Однако указанные действия не входили в обязанности оптового продавца кормовых добавок, а также исполнителя по консалтинговому договору. Расходы на данные хозяйственные операции не характерны для деятельности общества, что подтверждает направленность указанных хозяйственных операций на получение необоснованной налоговой выгоды.

Согласно определению, данному в Современном экономическом словаре, маркетинговые исследования, маркетинговый анализ – это изучение, прогноз рынка товаров и услуг, спроса и предложения, поведения потребителей, рыночной конъектуры, динамики цен с целью лучшего продвижения своих товаров, увеличения их сбыта, продаж.

Необходимость проведения маркетинговых исследований может подтверждаться тем, что компания в результате получает конкурентные преимущества, имеет возможность снизить финансовые и коммерческие риски предпринимательской деятельности, повышает эффективность коммуникационных рыночных мероприятий. С помощью маркетинговых исследований можно определить отношение покупателей к производимому и (или) продаваемому товару, оказываемой услуге, выполняемой работе, оценить стратегическую и тактическую деятельность фирмы, определить оптимальные сегменты позиционирования товаров, работ, услуг, определить характер жизненного цикла.

Договор маркетинговых услуг должен содержать формулировку предмета договора, то есть цель исследования, объект, территорию проведения маркетинговых исследований. К договору прилагается программа исследования, которая, как правило, содержит:

- методологический раздел, представляющий собой формулировку исследуемой проблемы и краткое предварительное ее описание (анализ), определение основных целей и задач исследования, а также описание рабочих гипотез и интерпретацию основных понятий;

- методический раздел, в котором описаны выбранные методы сбора информации, аргументировано обосновывается этот выбор;

- рабочий план проведения всех исследовательских мероприятий – этапы, сроки проведения.

Результат маркетингового исследования оформляется в виде отчета, который при проведении исследования сторонней организацией передается заказчику по акту приемки.

Однако документы, представленные ООО «Фаворит» в суд в качестве доказательства реальности финансово-хозяйственной деятельности с ИП Жебриков, не содержат программы исследования (поручение), содержащей четкую формулировку исследуемой проблемы, описание целей и задач исследования.

Акты выполненных работ не содержат результатов выполнения маркетинговых услуг и работ, в них отсутствуют сведения о составлении и представлении в адрес заказчика отчета об исследовании.

Отчеты ИП Жебрикова о маркетинговых исследованиях не содержат сведений о договоре, на основании которого составлен отчет; сведений о задании на проведение исследований; сведений о предмете исследования и исследуемом периоде; сведений о лицах, принимавших участие в исследовании, об их образовании; сведений о выбранном методе сбора информации; аргументированного обоснования выбора конкретного метода сбора сведений; плана проведения исследовательских мероприятий. Представленные в материалы дела отчеты носят обезличенный характер, из них не представляется возможным установить, что маркетинговые исследования проводились непосредственно и в рамках исполнения договора с ООО «Фаворит».

Указанные отчеты также не позволяют определить процент выполнения заданий и связь выполненных работ непосредственно с договором на оказание возмездных услуг, а акты сдачи-приемки выполненных работ не позволяют идентифицировать виды выполненных работ.

Из изложенного следует, что ООО «Фаворит» и ИП «Жебриков» создана заведомо искусственная юридическая конструкция, которая не имела определенной деловой цели на осуществление хозяйственной операции. Единственная избранная цель такой конструкции – получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В отсутствии подтверждения реальности выполненных работ доводы общества о том, что расходы на маркетинговые услуги по договору с индивидуальным предпринимателем экономически обоснованы, также не могут быть приняты судом по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктами 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на юридические и информационные услуги, расходы на консультационные и иные аналогичные услуги. Экономическая обоснованность расходов, как одно из требований к расходам, является оценочной.

Суд не принимает довод общества о том, что реальность маркетинговых услуг подтверждается свидетельскими показаниями в связи со следующим.

Судом первой инстанции по ходатайству заявителя заслушаны пояснения свидетелей Пенькова Дениса Владимировича, Махова Анатолия Галимовича, Левченко Алексея Владимировича, Букреева Петра Трофимовича. Из пояснений указанных свидетелей установлено, что ООО «Фаворит» направлял своих специалистов-зоотехников в хозяйства для дачи консультаций по вопросам разработки рационы, сбора анализов и корректировки рациона, осуществлял поставку кормов в хозяйства, проводили конференции, в том числе, с выездом за границу России. При этом указанные свидетели путались в ответе на вопрос о том, от имени какого лица (ООО «Фаворит», ООО «Мустанг» либо индивидуального предпринимателя Жебрикова А.И.) выступали специалисты.

В суд обществом не представлены документы, подтверждающие как необходимость несения расходов на оплату услуг зоотехника, так и реальный размер указанных расходов. Кроме того, в суд не представлены документы, подтверждающие несение командировочных расходов, расходов по организации семинаров как в России, так и за рубежом. Показания свидетелей не могут заменить письменные доказательства, на основании которых установлен размер налогооблагаемого дохода, определены реальные расходы.

Судом не могут быть приняты доводы общества о том, что справкой о расчетах на ведение бизнеса в ценах 2012 года от 10.02.2015, представленной обществом в суд, подтверждены экономическая обоснованность принятых обществом маркетинговых услуг в связи со следующим.

Действительно, в материалы дела представлена указанная справка, составленная на основании заявления ООО «Фаворит» о предоставлении расчета на ведение бизнеса с учетом соответствующих расходов. Как указано в справке, в ней собраны все сведения о предполагаемых расходах общества с учетом информации о рыночных ценах.

Источники формирования рыночных цен в справке не отражены, целесообразность ведения расчетов в той либо иной форме также не мотивирована. Данная справка сама по себе может быть использована обществом при планировании свой деятельности, но не для доказывания правомерности заявления определенных сумм расходов в том или ином периоде в целях определения налоговой базы.

Вместе с тем по заданию суда налоговым органом произведен соответствующий анализ предполагаемых и реальных расходов, необходимых для осуществления ООО «Фаворит» его деятельности, характер которой определен как оптовая торговля кормами и кормовыми смесями. В входе анализа налоговым органом использованы полученные при осуществлении налогового контроля как от ООО «Фаворит», так и от ИП Жебрикова А.И. документы.

Согласно представленным обществом к проверке документам, в проверяемом периоде за 2010-2012 годы ООО «Фаворит» в прочие и внереализационные расходы включает расходы, оказанные ИП Жебриковым А.И., на общую сумму 29 988 158,68 руб., в том числе: в 2010году – 6 853 745,0 руб.; в 2011году - 10 111 914,0 руб.; в 2012 году - 13 022 499,68 руб. В указанные расходы включены транспортные услуги на сумму 15 088 600,0 руб., в том числе: в 2010 году – 3 954 000,0 руб.: в 2011 году - 5 173 000,0 руб.; в 2012 году- 5 961600,0 руб.; маркетинговые услуги на сумму 14 899 558,68 руб., в том числе: в 2010 году – 2 899 745,0 руб.; в 2011 году - 4 938 914,0 руб.; в 2012 году - 7 060 899,68 руб.

Выписками из Единого государственного реестра подтверждено, что единственным учредителем общества является физическое лицо Жебриков Александр Иванович, проживающего по месту регистрации юридического адреса ООО «Фаворит».

Поскольку ООО «Фаворит» и ИП Жебриков А.И. взаимозависимые лица, ими могло быть оказано влияние на условия или экономические результаты их деятельности.

В ходе налоговой проверки данный вопрос исследован налоговым органом, дана объективная оценка, которая изложена в акте проверки. Материалами, представленными в суд подтверждено, что ООО «Фаворит» за 2010-2012 годы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций включены все расходы которые могут быть понесены при осуществлении такого вида деятельности как оптовая торговля, а именно: себестоимость проданных товаров, услуги банка, ветеринарные услуги, хозяйственные расходы, налоги, командировочные расходы, заработная плата, прочие расходы( амортизация), транспортные расходы, маркетинговые услуги.

Материалами проверки, исследованными выше, подтверждено, что ООО «Фаворит» неправомерно занижает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на расходы на маркетинговые услуги на сумму 14 899 558,68 руб. (в том числе: в 2010 году – 2 899 745,0 руб.; в 2011году - 4 938 914,0 руб.; в 2012году - 7 060 899,68 руб.), которые фактически не проводились, тем самым занижает уплату в бюджет налога на прибыль организаций.

При анализе предполагаемых расходов ООО «Фаворит» в 2010-2012 годах ООО «Фаворит», которые могли быть понесены обществом в целях осуществления основного вида деятельности (оптовой торговли) в случае исключения услуг, оформленных как оказываемые ИП Жебриковым А.И., получены следующие результаты.

Согласно приобщенным к материалам дела, полученным инспекцией в рамках статьи 93.1 НК РФ документам индивидуальный предприниматель Жебриков А.И. при осуществлении своей предпринимательской деятельности в 2010-2012 годах использует наемных работников и в соответствии со статьей 230 НК РФ представляет в налоговый орган сведения о доходах физических лиц налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов (форма 2 НДФЛ).

По сведениям, полученным налоговой инспекцией из справки по форме 2 - НДФЛ ИП Жебриков А.И. имеет 3 наемных работников в 2010 году (Воднев Р.А.- водитель- выплачено дохода 52 800,0 руб.; Пеньков Д.В. – маркетолог – выплачено дохода 8 333,0 руб.; Шмитов В.В. – водитель - выплачено дохода – 52 990,0 руб.). Всего индивидуальным предпринимателем Жебриковым за выполненные обязательства физическими лицами в 2010 году выплачен доход в сумме 114 123,0 руб.

В 2011 году индивидуальный предприниматель Жебриков А.И. выплачивает доходы 6-ти работникам, в том числе: водителю Водневу Р.А. - 6520,0 руб.; экспедитору Жебрикову В.А. – 86 545,0 руб.; водителю Жуку С.М. - 53150,0 руб.; маркетологу Пенькову Д.В. - 114 639,0 руб.; водителю Шмитову В.В. – 56 952,0 руб. Всего индивидуальным предпринимателем Жебриковым за выполненные физическими лицами трудовые обязанности выплачено в 2011 году доходов в сумме 317 806,0 руб.

В 2012 году индивидуальный предприниматель Жебриков А.И. выплачивает доходы 4-ем работникам всего на сумму 369 718,0 руб., в том числе: экспедитору Жебрикову В.А.– 125 206,0 руб.; водителю Жуку С.М. - 59 503,0 руб.; маркетологу Пенькову Д.В. – 124 796,0 руб.; водителю Шмитову В.В.– 60 213,0 руб.

Итого за 2010-2012 годы наемным работникам индивидуального предпринимателя Жебрикова А.И. выплачено дохода в общей сумме – 801 647,0 руб.

На выплаченную з/п ИП Жебриковым как работодателем за период с 2010 по 2012 год должны быть исчислены и уплачены налоги в общей сумме 96 646,0 руб., в том числе: в 2010 году – 14 810,0 руб.; в 2011 году – 32 182,0 руб.; в 2012 году – 49 654,0 руб.

Договоры поставки товара включали транспортировку товара,