Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2015 по делу n А53-25708/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

№467

№467

2010

382847412

(324446959 с Ксч.08 + 58400453 с Ктч. 19)

435216717

(в т.ч. НДС 66349693 руб.)

[phone]

2011

358179863

(303622089 с Ксч.08 + 54557774 с Ктч. 19)

358179863

(в т.ч. НДС 54557774)

0

Кроме этого, по Ктч. 76 по Договору №467 отражены авансы, полученные с НДС от ПО Водоканал, которые составили:

по состоянию на 01.01.2010 483 207 422 руб. (с НДС),

по стоянию на 31 12.2011 221 490 006 руб. (с НДС)

Таким образом, по данным бухгалтерского учета ООО «ВСК» за 2010г. по деятельности, связанной с исполнением Договора №467 от 23.08.2007г. получено финансовый результат - превышение средств , поступивших от ОАО «ПО Водоканал города Ростова-на-Дону» за выполненные работы с учетом НДС над расходами , произведенными ООО «ВСК» в связи с выполнением работ по Договору №467 на 8 объектах, учтенными в бухгалтерском учете ООО «ВСК» на сч. 08.3 ( копии оборотно-сальдовой ведомости по сч.08.3 в разрезе Договоров за 2010г., анализ сч.86 и 76, карточка сч.86 и 76 , главная книга за 2010 г. прилагаются к акту) . Указанное превышение составило [phone] руб. и использовано ООО «ВСК» для осуществления расходов, производимых в рамках других договоров .

По результатам проверки инспекцией ООО «ВСК» доначислено (с учетом изменений, внесенных Решением УФНС):

а) Налог на прибыль в сумме 8884012 руб., пени по налогу 1914903 руб., штрафы по налогу-0 руб.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признается для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

На основании пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы НДС, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Согласно ст.249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за peaлизованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса(статья 249 НК РФ).

Согласно ст.250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ, на основании пп 18 ст.250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной по любым основаниям.

ООО «ВСК» не представлены для проверки предусмотренные Договором №467 Акты приема-передачи работ ( оказанных услуг), выполненных на объектах незавершенного строительства, учтенных по Дсч. 08 по договору №467 от 23.08.2007 , подписанные ООО «ВСК» и ОАО ПО Водоканал , составленные как по форме КС-2, так и по иной форме, а также Справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, актов приема-передачи (форма КС-11) законченных строительством объектов в адрес ОАО «ПО Водоканал города Ростова-на-Дону». Согласно письменных пояснений ООО «ВСК» вышеуказанные документы не составлялись.

В связи с чем по результатам в расчет налога на прибыль включены :

1)         на основании ст.247-250 НК РФ включены доходы без учета НДС, полученные ООО «ВСК» от ОАО ПО Водоканал по расчетному счету в связи с выполнением работ ( услуг) по Договору №467 и учтенные в бухгалтерском учете на счете 86 как средства целевого финансирования по Договору №467, использованные в проверяемом периоде , которые составили:

в2010г 368867024  руб. (расчет:435216717 - 66349693 руб. =368867024)

в 2011г. 303622089 руб. (расчет: 358179863 руб. с НДС 54557774= 303622089)

2)         на основании ст.252 НК РФ включены расходы в виде стоимости капитальных вложений в объекты незавершенного строительства, учтенные на счете 08 по Договору №467 (всего 8 объектов), в полном объеме списанные в бухгалтерском учете на источники целевого финансирования ( в Дсч.86) , всего в сумме 628069048 руб. ,в том числе:

в 2010г в сумме 324446959 руб.

в 2011г. в сумме 303622089 руб.

В связи с чем по результатам проверки инспекцией установлено

1)занижение в Декларации по налогу на прибыль за 2010г.

доходов на 368867024 руб.

расходов на 324416959 руб.

2)занижение в Декларации по налогу на прибыль за 2011г.:

доходов на 303622089 руб.

расходов на 303622,089 руб.

В Декларации  ООО «ВСК» по налогу на прибыль за 2010г. заявлен убыток в сумме -4295473 руб. Следовательно, вышеуказанные нарушения, допущенные при исчислении налогооблагаемой прибыли повлекли:

завышение в Декларации суммы убытка на 4292473 руб.

занижение налогооблагаемой прибыли (налоговой базы) на 40124592 руб.

занижение суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет на 8024918 руб.

Нарушения, допущенные при расчете налогооблагаемой прибыли за 2010г. повлекли занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2011г. на 4295473 руб. и занижение налога на прибыль, исчисленного к уплате в бюджет за 2011г. на 859094 руб.

б) НДС налог в сумме 8089813 руб., пени 4942030,34 руб. (в том числе пени 2347966 руб. в связи с несвоевременным исчислением НДС с авансов, штрафы по НДС 18840 руб.

Согласно п.1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями гл.21 НК РФ й в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). Согласно п.2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исхода из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно п.1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно п.1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)

При этом согласно ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

1)         день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2)         день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствия с п.4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих и уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании вышеизложенного, по результатам проверки инспекцией в состав налоговой базы по НДС включена сумма заниженных доходов (без НДС), связанных с расчетами по оплате объектов капитальных вложений, созданных ООО «ВСК» по Договору №467 и учтенных, в бухгалтерском учете на сч.08 , списанных в проверяемом периоде на источники целевого финансирования, фактически переданных ОАО ПО Водоканал, что подтверждено материалами встречной проверки.

В результате чего занижена налоговая база по НДС :

1)за2010г.на368867024руб.: 2)за 2011г. на 303622089 руб.:

Указанное нарушение повлекло занижение суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет с налоговой базы, всего на 121 048 040руб.

Одновременно с этим проверкой установлено, что ООО «ВСК» не включало в состав налоговых вычетов суммы НДС по работам (услугам), приобретаемым у подрядных организаций в рамках исполнения Договора №467 от 23.08.2007, учитываемые в бухгалтерском учете по Дсч.19 «НДС по приобретенным товарам ( работам, услугам)» с Ксч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», впоследствии списываемые не на расчеты с бюджетом ( в Дсч.68,2 «Расчеты с бюджетом по НДС»), а на источники финансирования - в Дсч.86 «Средства целевого финансирования» ( Дсч.86 с Кеч. 19)

Порядок применения налоговых вычетов установлен ст. 172 НК РФ , согласно которой налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ , производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав при наличии соответствующих первичных документов.

В ходе проверки ООО «ВСК» предъявлены :акты выполненных работ (оказанных услуг) , подтверждающие приобретение выполненных работ ( услуг) у подрядных организаций а так же регистры бухгалтерского учета по сч.08.3 «Строительство объектов основных средств» и сч.19.1 «НДС по приобретенным ценностям», подтверждающие факт бухгалтерского учета стоимости приобретенных работ и услуг в составе собственных активов и соответствующих сумм НДС по приобретенным товарам ( работам, услугам). ООО «ВСК» предъявлены счета-фактуры подрядных организаций, выставленные ими при реализации этапов выполненных работ ( услуг) в адрес ООО «ВСК».

По результатам проверки в состав налоговых вычетов по НДС инспекцией самостоятельно включены суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), выполнявшими работы на объектах капитальных вложений , учтенных в бухгалтерском учете на сч.08 по Договору №467, которые составили :

а) в 2010г. 58400453 руб., в том числе :

б) в 2011г. 54557774 руб., в том числе :

Проверкой также установлено, что в рамках исполнения Договора №467 от 23.08.2007 ООО «ООО «ВСК» получало от ОАО «ПО Водоканал» авансовые платежи (что не противоречит условиям Договора). По состоянию на 01.01.2010 входящее сальдо авансов, учтенное по Ксч.76.09, составило 483207422 руб. (с НДС), по стоянию на 31.12.2011 исходящее сальдо авансов по компонентам Комплексного проекта составило 221490006 руб.

Всего по данному эпизоду установлено:

-           несвоевременное исчисление к уплате в бюджет НДС с авансов, зачитываемых в оплату выполненных работ, в связи с чем,  доначислены пени в сумме 2 347 966руб.

занижение суммы НДС на 33786611 руб., исчисленной к уплате в бюджет за 3 кв. 2011г., в результате не включения в налоговую базу полученных авансов 221490006руб.

занижение в 3 кв.2011г. налоговых вычетов по НДС на 33786611 руб.

на основании п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ НК с учетом пп3 п. 3 ст. 170 НК РФ

Доводы ООО «ВСК» о включении в состав расходов по Договору №467 стоимости работ, выполненных на объектах капитальных вложений, осуществленных по Договорам №183 и: №567 правомерно не приняты судом первой инстанции:

1) По данным Паспорта инвестиционного проекта (утвержденного распоряжением Правительства РФ от 30.11.2006 №1708-рт (в редакции изменений 2012г.), сметная стоимость объектов: являющихся компонентами проекта, и создаваемых за счет частных инвестиций составила в 2010г. 388,24 млн. руб. (с учетом НДС). Указанный объем работ за счет средств частного инвестора выполнен в 2010г., что подтверждается отчетом об исполнении инвестиционной программы ОАО ПО «Водоканал», утвержденном Решением Ростовской -на- Дону городской Думы от 23.11.2010 №26, а также подтверждается показателями бухгалтерского учета ООО «ВСК», в соответствии с которыми весь объем работ, выполненных по Договору №467 от 23.08.2007, учтенный как на счете 90 «Продажи» (услуги заказчика) и на счете 08 «Капитальные вложения» составил 399 822 803 руб. (с НДС).  Следовательно, включение дополнительных затрат 44420053,01 руб. по спорным объектам в состав затрат по Договору №467 противоречит утвержденной отчетности, представленной государственным заказчиком.

2)Спорные объекты выполнены в рамках реализации Производственной Программы ОАО ПО Водоканал на 2010г., источником реализации которой являются регулируемые тарифы. Источником реализации инвестиционных программ являются надбавки к тарифам и тарифы на подключение. В проверяемом периоде согласно  Паспорта проекта и в соответствии с отчетами государственного заказчика источником реализации Комплексного инвестиционного проекта являлись только заемные средства ОАО ПО Водоканал.

Указание на выполнение работ на объектах Производственной программы содержится в Договорах с подрядчиками и актах выполненных работ. Спорные объекты поименованы Производственной программой ОАО ПО Водоканал на 2010г, представленной органом, осуществлявшим регулирование тарифов в 2010г. - Администрацией г.Ростова-на-Дону, приобщенной судом первой инстанции в материалы дела

Фактически в ходе проверки инспекцией установлено, что налогоплательщик за счет средств, полученных от ОАО ПО «Водоканал» оплачивал субподрядные работы на объектах, относящихся к иным договорам.

Указанное обстоятельство раскрывается при анализе бухгалтерского учета налогоплательщика. При этом, налогоплательщиком представлены акты выполненных работ с субподрядчиками и не представлены акты выполненных работ между ООО «ВСК» и ОАО ПО «Водоканал», представлены только счета-фактуры, что свидетельствует о непрозрачности первичной документации, невозможности сопоставления актов. При этом, в бухгалтерском учете, хозяйственные операции учитывались с использованием счета 86, что также снижало прозрачность учета работ, относящихся к конкретным договорам.   

Суд апелляционной инстанции считает, что инспекция пришла к правильному выводу о непринятии указных расходов, правильно