Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2015 по делу n А32-11646/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

такая возможность.

В подтверждение вычетов по НДС и НДФЛ ИП Крамаровой Е.А. были представлены договора поставки товара, по которым определяется наименование товара, цена, количество, качество, условия поставки. В подтверждение факта приемки товара предпринимателем представлены товарные накладные формы ТОРГ-12, счета-фактуры. Согласно представленных договоров поставки ООО «Заря» поставляет ИП Крамаровой Е.А. сельхозпродукцию (подсолнечник). Поставка товара осуществляется франко-склад Покупателя.

Вместе с тем, в ходе проверки было установлено, что у ИП Крамаровой Е.А.  в собственности складских помещений не имеется, отсутствуют расходы на аренду складских помещений. Согласно товарным накладным поставщиком является ООО «Заря», находящееся в Республике  Дагестан, получатель - ИП Крамарова Е.А., находящаяся в Краснодарском крае. Таким образом, товар должен был перевозиться из Республики Дагестан  на склад ИП Крамаровой Е.А., что не могло быть осуществлено без оформления транспортных документов.        

Отсутствие ТТН не позволяет  установить пункт погрузки и разгрузки товара, а по совокупности с иными установленными в ходе проверки обстоятельствами, сделать вывод о реальности поставки.

Судом первой инстанции  сделан вывод о том, что ИП Крамарова Е.А. хранила приобретенный у контрагентов товар на элеваторах Краснодарского края и что именно туда и производилась доставка товара. Такой вывод был сделан на основании представленных предпринимателем договоров с элеваторами Краснодарского края на хранение сельхозпродукции ОАО «Еянский элеватор», ОАО «Гулькевичский комбинат хлебопродуктов», ОАО «Курганинский элеватор», ОАО «Новороссийский зерновой терминал».

Вместе с тем, наличие товара предпринимателя на элеваторах само по себе не может свидетельствовать о том, что данный товар на элеваторы был поставлен именно ООО «Заря» (это же относится к ООО «Колос 1» и ООО "АТТИС"), тогда как собранные инспекцией в ходе проверки доказательства подтверждают невозможность такой поставки ООО «Заря» в силу отсутствия у него  для этого людских и материальных ресурсов, а также в связи с условиями договоров поставки - франко-склад Покупателя, а не франко-элеватор.

 Документы по хранению и учету товара на элеваторе в  материалы дела не представлены.

По расчетному счету ООО «Заря» прослеживаются незначительные суммы за услуги по хранению, расчеты производятся только с частью из указанных элеваторов, которые нельзя соотнести с поставщиками, поскольку зерно является обезличенным товаром, тогда как у ИП Крамаровой Е.А. кроме спорных контрагентов были и иные поставщики.

В материалы дела предпринимателем  представлены таблицы дальнейшей реализации ИП Крамаровой Е.А. товара, а также письмо генеральному директору ООО «Заря» Мамедовой Е.И. о поставке товара от ООО «Заря» напрямую покупателям ИП Крамаровой Е.А. Апелляционный суд критически оценивает указанные документы, поскольку они противоречат материалам дела и условиям договоров поставки, согласно которым товар должен был поступить в установленный договором срок на склад ИП Крамаровой Е.А.

Расчеты между ИП Крамаровой Е.А. и ООО «Заря» были произведены безналичным путем и наличными денежными средствами. Реальность наличных расчетов суд обосновал представлением  предпринимателем карточки регистрации контрольно-кассовой машины и договора на сервисно-техническое обслуживание.

Апелляционный суд исследовал указанные документы и установил следующее.

Карточка регистрации ККТ, представленная заявителем в судебное заседание является недостоверным доказательством ввиду следующего.

Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона № 54-ФЗ от 25.04.2003г. «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных расчетов и расчетов с помощью платежных карт» (в ред. 17.07.2009г.) «контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми оргаиизациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг».

ККТ Орион-100Ф, которая согласно представленной заявителем карточке зарегистрирована 07.08.2009г., на момент регистрации не была включена в Государственный реестр ККТ.

Положение о регистрации и применении ККТ, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями, утвержденное Постановлением Правительства РФ № 470 от 23.07.2007г. определяет требования, предъявляемые к контрольно-кассовой технике,   используемой   организациями   и индивидуальными предпринимателями, порядок и условия ее регистрации и применения при осуществлении наличных денежных расчетов.

Так, согласно пункта 3 данного Положения, контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр и применяемая пользователями при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, должна:

ж) регистрировать в фискальном режиме на кассовом чеке и, контрольной ленте признаки такого режима, подтверждающие некорректируемую регистрацию информации о наличных денежных расчетах и (или) расчетах с использованием платежных карт, в соответствии с установленными техническими характеристиками и параметрами функционирования;

з) блокировать в фискальном режиме фиксацию информации в фискальной памяти, на кассовом чеке и контрольной ленте при отсутствии признаков фискального режима в соответствии с установленными техническими характеристиками и параметрами функционирования.

Таким образом, при регистрации ККТ в налоговом органе вместе с обязательными реквизитами организации, которой принадлежит техника вводится признак фискальной памяти (ПФП), который соответствует присвоенному регистрационному номеру. При этом, данный номер отражается на чеке и за весь период использования ККТ не меняется, изменение ПФП возможно только при новой регистрации ККТ.

Согласно представленной карточке регистрации ККТ № 249, регистрационный номер ККТ, принадлежащей ООО «Заря» № 268, и именно данный номер должен быть указан в признаке фискальной памяти (ПФП) и отображен на чеке.

В соответствии с пунктом 5 Положением по применению ККТ при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденным Постановлением Совета Министров Правительства РФ № 574 от 30.07.1993г., чеки, контрольные ленты и другие документы, предусмотренные техническими требованиями и печатаемые с помощью контрольно-кассовых машин в фискальном режиме, должны иметь отличительный признак, указанный в технических требованиях к фискальной (контрольной) памяти.

Однако, на представленных чеках ККТ, подтверждающих, по мнению заявителя, расходы по контрагенту ООО «Заря» указаны несколько признаков фискальной памяти, в том числе ПФП 00000189 (том 6 л.д. 145, 150, 155), ПФП 00002365 (том 8 л.д. 27, 32, 37) и ПФП 00000000 (том 9 л.д. 175, 180, 185) и ни один чек не содержит верный признак фискальной памяти ПФП 00000268. Данный факт свидетельствует о том, что представленные чеки выбиты на кассовом аппарате, не зарегистрированном в налоговом органе и нет ни одного чека выбитого на ККТ, принадлежащей согласно представленной карточке учета ООО «Заря» и зарегистрированной под № 268.

Кроме того, после представления заявителем в суд карточки регистрации ККТ ООО «Заря» инспекцией был сделан запрос в МИ ФНС России № 7 по Республике Дагестан и получен ответ  о том, что в налоговом органе контрольно-кассовая техника ООО «Заря» не зарегистрирована.

При исследовании финансового потока по безналичному расчету по оспариваемым сделкам с ООО «Заря», ООО «Колос-1», ООО "АТТИС" установлено, что оплата за сельхозпродукцию КФХ производилась после перечисления денежных средств контрагентам ИП Крамаровой Е.А. Установленные обстоятельства доказывают, что фактически операции по приобретению у сельхозпроизводителей, которые не являются плательщиками НДС, осуществляла сама Крамарова Е.А.

Так, согласно выписки расчетного счета ООО «Заря» денежные средства, поступившие от ООО "АТТИС" и ИП Крамаровой Е. А. в этот же день, либо на следующий списываются с расчетного счета в оплату за продукцию КФХ и СПК, находящихся на системе налогообложения в виде ЕСХН.

ООО «Заря» и ООО «Колос-1» поставляют товар только ООО "АТТИС" и ИП Крамаровой Е.А., что также свидетельствует о создании фиктивного документооборота и нереальности хозяйственных операций со спорными поставщиками.

На то, что действия ИП Крамаровой Е.А. и его поставщиков не имеют своей целью получение прибыли от результатов своей деятельности и направлены не на получение выгоды от результатов производства, указывает порядок оформления сделок.    В книге покупок регулярно отражаются счета-фактуры контрагентов на сумму до 100000 руб. (п. 1 Указаний ЦБ РФ от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя"). Так, в один день выписывается по нескольку счетов-фактур под разными номерами в хронологическом порядке, но на одну и ту же сумму.

Апелляционный суд пришел к выводу, что материалы, полученные инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля, подтверждают довод инспекции о недостоверности первичных документов представленных заявителем для получения налоговой выгоды и отсутствии реальных хозяйственных операций по взаимоотношениям с ООО «Заря», ООО «Колос-1» и ООО "АТТИС".

Суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы инспекции о том, что указанные контрагенты не имели возможности и реально не поставляли товар для предпринимателя, поскольку указанные организации по адресу регистрации фактически не находились; сведения об имуществе, производственных и материальных активах, а также численности работников отсутствуют; транспортные средства за организациями не зарегистрированы; товар фактически приобретался у сельскохозяйственных производителей; характер расчетов между предпринимателем и его контрагентами свидетельствует о том, что расчетные счета поставщиков фактически использовались как транзитные, для оплаты товара, приобретенного у сельхозпроизводителей; ООО «Заря», ООО «Колос-1», ООО "АТТИС" не принимали участие в продвижении товара.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что предприниматель не представил надлежащих доказательств в подтверждение факта осуществления спорных хозяйственных операций по приобретению товара непосредственно у ООО «Заря», ООО «Колос-1» и ООО "АТТИС".

При оценке счетов-фактур, оформленных от имени указанных поставщиков и представленных предпринимателем для подтверждения права на налоговый вычет, суд апелляционной инстанции исходит из того, что формальное соответствие документов требованиям статьи 169 НК РФ не дает правовых оснований для предъявления налога на добавленную стоимость к вычету, если инспекцией доказано отсутствие хозяйственных операций по реальному приобретению товаров (работ, услуг).

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Исследовав первичные документы налогоплательщика, во взаимной связи с материалами встречных проверок, судебная коллегия пришла к выводу, что контрагенты не имели возможности реально поставить товар в силу отсутствия технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а счета-фактуры, товарные накладные от их имени оформлены вне связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.   

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о правомерности и обоснованности довода налогового органа о том, что представленные заявителем  документы для подтверждения факта приобретения товаров (работ, услуг) у ООО «Заря», ООО «Колос-1»,  ООО "АТТИС" содержат недостоверные сведения, поскольку не отражают реальные хозяйственные операции.

Налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности поставщики хозяйственных операций не осуществляли, налоги в бюджет уплачивались ими в минимальных размерах, налоговые вычеты по НДС составляют 99,9 %, при том, что фактически товар оплачивался сельхозпроизводителям, которые налог на добавленную стоимость не уплачивают. В систему взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные формально, с целью создания цепочки приобретения товара. Схема взаимодействия предпринимателя с его контрагентами указывает на согласованность действий участников сделки с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Ввиду этого, судебная коллегия не ограничилась проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а оценила все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Первичные документы, представленные налогоплательщиком которые оценены апелляционным судом во взаимной связи с материалами проверки, полученными инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля, свидетельствуют о том, что представленные предпринимателем документы содержат недостоверные факты и не отражают реальные хозяйственные операции, ввиду чего инспекция пришла к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у предпринимателя права на применение налоговых вычетов по НДС и НДФЛ по поставщикам ООО «Заря», ООО «Колос-1»,  ООО "АТТИС".

Выводы инспекции о нереальности хозяйственных операций с указанными контрагентами не могут быть опровергнуты общей ссылкой заявителя на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте; поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон. В рассматриваемом деле предприниматель не представил каких-либо доказательств, опровергающих выводы инспекции.

Оспаривая решение налогового органа, предприниматель заявил о том, что действовал добросовестно; контрагенты осуществляли реальную хозяйственную деятельность; приобретенный у них товар реализован обществом, поэтому налоговый орган не имел оснований для отказа в предоставлении налоговой выгоды.

Суд первой инстанции признал этот довод