Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2014 по делу n А53-20341/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

с его недостатком, для удовлетворения потребностей в нефтепродуктах общество осуществляло их закупку на рынке, как по прямым договорам с поставщиками товара, в частности, по договорам от 03.02.2010 № СПРМ/-1250/10 с ООО «Бризань», от 29.10.2010 № СПРМ-6580/10 с ООО «НЗНП Трейд», от 09.02.2011 № СПРМ-1149/11 с ООО «Новотэк-Трейд», от 30.10.2009 № СПРМ-М/-5895/09 с ООО «Омнитрейд», так и на бирже.

ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» осуществляло закупку товара на Международной Бирже Нефтегазового Комплекса, в частности, у ОАО АНК «Башнефть» на основании договора СПРМ-1130/11 от 02.02.2011, и на Санкт-Петербургской Международной Товарно-Сырьевой Бирже. На Санкт-Петербургской Международной Товарно-Сырьевой Бирже заключение биржевых сделок осуществлялось через Брокера - ООО «АМ Трейд» на основании договора от 14.10.2009 № 06/1410/БО о брокерском обслуживании на товарном рынке.

Суд первой инстанции  обоснованно указал, что налоговый орган не привел доказательств того, что ЗАО «ТНК Юг Менеджмент», заключая сделки через брокера, действовало не самостоятельно и не в своих интересах.

Является ошибочной ссылка налогового органа в обоснование позиции о непринятии в качестве расходов, учитываемых для целей налогообложения затрат на услуги биржевого брокера, на письмо Минфина России от 19.03.2007 № 03-03-06/1/157.

В указанном письме описывалась ситуация оплаты стоимости доставки товара до станции назначения, на которой переходит право собственности на товар от продавца к покупателю, а в рассматриваемом случае речь идет об услугах Брокера по заключению биржевой сделки на приобретение товара.

Затраты ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» за услуги биржевого брокера являются экономически обоснованными и налоговому органу предоставлены документы, подтверждающие факт несения расходов по услугам биржевого брокера.

Претензии к документальному подтверждению несения расходов у налогового органа отсутствуют.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007 № 320-О-П указал на то, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Таким образом, налоговая инспекция не вправе вмешиваться в гражданско-правовые отношения сторон и оценивать их экономическую составляющую с точки зрения целесообразности.

Налоговая инспекция не представила доказательств экономической необоснованности использования обществом брокерского обслуживания в спорные периоды.

С учетом изложенного, суд первой инстанции  пришел к обоснованному выводу о том, что решение налоговой инспекции в рассматриваемой части является незаконным и необоснованным.

Основанием для доначисления 128 674 рублей налога на прибыль, соответствующих пени послужил вывод инспекции о том, что общество в нарушение пункта 2 статьи 266 НК РФ неправомерно завысило в 2011 г. расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, на сумму дебиторской задолженности ИП Слипченко И.А. в размере 643 372 руб.

Вывод инспекции основан на том, что ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» не исчерпало легитимные способы для взыскания образовавшейся суммы задолженности, поскольку доказательства повторного предъявления исполнительного документа к исполнению не   представлены. Срок исковой давности (срок предъявления исполнительного листа к исполнению) к моменту включения ее в состав внереализационных расходов не истек в связи с признанием долга. Кроме того, общество не подтвердило первичными документами возникновение спорной дебиторской задолженности.

Суд первой инстанции обоснованно  не согласился с выводами налогового органа по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, между ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» и индивидуальным предпринимателем Слипченко И.А. заключен договор от 01.04.2006 № ДПМ-00121-АВ на поставку нефтепродуктов.

Согласно договору ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» осуществило поставку продукции на общую сумму 3 172 391, 20 руб. С учетом частичной оплаты сумма задолженности за поставленный товар составила 649 054,30 руб.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 18.09.2007 по делу № А53-9282/2007-СЗ-26 удовлетворены требования ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» о взыскании с ИП Слипченко И.А. суммы задолженности в размере 649 054,30 руб., неустойки (пени) в размере 70 000 руб. и 19 541,78 руб. расходов по уплате госпошлины.

Судом выдан исполнительный лист, предъявленный в службу судебных приставов 15.09.2009. Постановлением Таганрогского городского отдела судебных приставов РФССП России по РО от 16.09.2009 возбуждено исполнительное производство. В ходе исполнительного производства с ИП Слипченко И.А. взыскано 5 681,91 руб.

Постановлением Таганрогского городского отдела судебных приставов РФССП России по РО от 07.12.2010 окончено исполнительное производство в отношении ИП Слипченко И.А., исполнительный лист возвращен взыскателю, составлен акт от 07.12.2010 о наличии обстоятельств, в соответствии с которым исполнительный документ возвращается взыскателю.

В соответствии с пунктом 2 статьи 265 НК РФ к убыткам налогоплательщика, приравненным к внереализационным расходам, могут быть отнесены суммы безнадежных долгов, а также суммы других долгов, нереальных к взысканию.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию, является акт государственного органа.

В качестве причины в акте и постановлении об окончании исполнительного производства от 07.12.2010 указано на невозможность установить местонахождение должника и его имущества, на которое может быть обращено взыскание. Все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию имущества либо получению сведения о наличии у должника принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей оказались безрезультатными.

Учитывая основания окончания исполнительного производства, суд первой инстанции  правильно указал о том, что возможность многократного повторного направления исполнительного листа судебному приставу-исполнителю не свидетельствует о возможности в данном случае реального получения долга. В материалах дела нет бесспорных доказательств того, что местонахождение должника впоследствии могло быть установлено, и имущество обнаружено. В данном случае прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения является самостоятельным основанием для признания долга нереальным к взысканию.

Вопреки доводам жалобы в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.03.2008 № 2727/08 по делу N А60-3260/2007-С6 высказана правовая позиция, согласно которой, руководствуясь п. 2 ст. 266 НК РФ, положениями Федерального закона «Об исполнительном производстве», а также принимая во внимание основания прекращения исполнительного производства, судом сделан вывод об обоснованном включении обществом суммы долга в состав внереализационных расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли.

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» (далее - Федеральный закон N 229-ФЗ) в случае, если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными, исполнительный документ возвращается взыскателю, о чем судебным приставом-исполнителем составляется акт, который утверждается старшим судебным приставом.

При этом судебный пристав-исполнитель выносит постановление об окончании исполнительного производства и о возвращении взыскателю исполнительного документа.

Таким образом, учитывая основания окончания исполнительного производства, предусмотренные пп. 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона N 229-ФЗ, свидетельствующие о невозможности исполнения должником обязательства, а также правовую позицию Высшего Арбитражного Суда, изложенную в Определении от 07.03.2008 N 2727/08, дебиторская задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства на основании указанной нормы Федерального закона N 229-ФЗ, признается безнадежной для целей налогообложения прибыли на основании п. 2 ст. 266 НК РФ.

В случае погашения должником задолженности, признанной в налоговом учете кредитора безнадежной, денежные средства или иное имущество, поступившее в счет погашения такой задолженности, включаются организацией-кредитором в состав доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли организаций.

Довод налогового органа о том, что общество неправомерно в 2011 году отнесло на внереализационный расходы сумму дебиторской задолженности Слипченко И.А. так как постановление об окончании исполнительного производства датировано 07.12.2010 года, т.е. годом ранее, является незаконным в силу следующего.

Налоговый орган в обоснование данной позиции ссылается на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 1574/10. В рамках данного дела рассматривался вопрос о возможности включения безнадежных долгов, в отношении которых истек срок исковой давности в 2003-2004 годах, в состав внереализационных расходов 2005 года. Президиум ВАС РФ пришел к выводу, указанный подход не основан на положениях действовавшего законодательства.

Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ абзац третий пункта 1 статьи 54 НК РФ дополнен нормой, согласно которой, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Согласно статье 9 Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ изменение вступило в силу с 01.01.2010 года.

Таким образом, наличие у общества права на включение суммы дебиторской задолженности Слипченко И.А. в состав внереализационных расходов в 2010 году, не исключает права включения такой суммы в состав внеореализационных расходов в 2011 году в силу положений статьи 54 НК РФ в редакции от 01.01.2010 года.

Аналогичные выводы изложены в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 05.02.2013 по делу № А21-4165/2012, ФАС Московского округа от 25.05.2012 по делу № А40-89370/11-115-283.

Суд апелляционной инстанции  отклоняет довод инспекции о том, что судом первой инстанции сделан неверный вывод о сумме задолженности, а именно, судом отмечено, что судебным приставом-исполнителем в ходе исполнения исполнительного производства взыскано с должника ИП Слипченко И.А. 5 681,91 руб., однако из материалов дела следует, что общая сумма долга составила 738 596,08 руб., а сумма, отраженная в составе расходов, составила 643 372,39 руб. 

            Из материалов дела следует, что действительно, общая сумма задолженности ИП Слипченко И.А. перед ЗАО «РН-Юг Менеджмент» составила 738 596,08 руб. и состоит  из следующих сумм:

- 649 054,30 руб. – сумма задолженности по договору;

- 70 000 руб. – неустойка (пени) за ненадлежащее исполнение договора;

- 19 541,78 руб. – сумма расходов по уплате госпошлины.

            В ходе исполнительного производства по делу судебным приставом-исполнителем с Слипческо И.А. взыскана сумма 5 681,91 руб. 

            В связи с этим сумма задолженности по договору составила 643 372,39 руб. (649 054,30 - 5 681,91).

            Именно эта сумма отражена обществом в составе внереализационных расходов как сумма безнадежных долгов.

            Сумма неустойки по договору в размере 70 000 руб. и сумма 19 541,78 руб. не учитывалась в составе расходов, в связи с этим в отношении данных сумм отсутствует спор.

Именно сумма 643 372,39 руб. указана в оспариваемом решении налогового органа, в связи с чем, налоговым органом ошибочно указано на то, что судом первой инстанции сделаны выводы противоречащие материалам дела, поскольку выводы суда касаются только оспариваемой суммы.

 Основанием для доначисления 430 265 рублей НДС, соответствующих пени явился вывод налоговой инспекции о том, что скидки, предоставляемые продавцом покупателю без изменения цены единицы товара, являются освобождением имущественной обязанности перед продавцом, что является безвозмездной передачей той части товара, которая не оплачена покупателем. Безвозмездная передача товара у продавца облагается налогом на добавленную стоимость в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Рыночная цена товара, установленная между сторонами сделки Участник сделки (Клиент) и Партнер ЗАО «ТНК Юг Менеджмент», в целях налогообложения в нарушение ст. 40 Кодекса