Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2014 по делу n А53-20341/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу статьи 248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ и услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами при этом признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как следует из пункта 1.2 договора № ТБС-05-0185/11 от 01.06.2011, заключенного ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» с ООО «ТНК-BP Бизнессервис», ведение учета и подготовка отчетности осуществляется с использованием специализированных программных продуктов, предоставленных заказчиком (ЗАО «ТНК Юг Менеджмент»). Затраты по настройке, сопровождению и технической поддержке программных продуктов, а также технической поддержке рабочих мест, представленных исполнителю (ООО «ТНК-BP Бизнессервис») для исполнения его обязанностей по настоящему договору, осуществляется за счет заказчика.

По договору аренды имущества и оказания дополнительных (вспомогательных) услуг от 01.06.2011 № ТБС-05-0187/11,СПРМ-5971/11 ООО «ТНК-BP Бизнессервис» переданы персональные компьютеры для осуществления комплекса учетных услуг с применением предоставленных ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» на основании пункта 1.2 договора № ТБС-05-0185/11 от 01.06.2011 программных продуктов.

Для осуществления обязанностей по договору на оказание управленческих услуг № СПРМ-4572/11 от 01.06.11 ООО «ТНК-ВР Маркетинг» также использует программные продукты заказчика. ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» и ООО «ТНК-ВР Маркетинг» был заключен договор аренды имущества и оказания дополнительных (вспомогательных) услуг № СПРМ-5546/11 от 01.08.2011, согласно которому передана компьютерная техника для использования ее в целях оказания услуг ЗАО «ТНК Юг Менеджмент», в том числе с использованием указанных специализированных программных продуктов.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Статья 779 ГК РФ, содержащая определение договора возмездного оказания услуг, лишь частично раскрывает понятие «услуги». Под услугами, согласно данной норме, понимается совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности. Для того, чтобы предмет договора возмездного оказания услуг являлся согласованным, достаточно указать действия либо деятельность, которые исполнитель обязан осуществить. Обязанности исполнителя по договору возмездного оказания услуг могут включать не только совершение определенных действий (деятельности), но и предоставление их результата заказчику.

В соответствии со статьей 783 Гражданского кодекса Российской Федерации общие положения о подряде (статьи 702 - 729) применяются к договору возмездного оказания услуг.

В силу пункта 1 статьи 704 ГК РФ если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами.

Суд первой инстанции  обоснованно исходил из того, что  довод налогового органа о том, что Гражданский кодекс Российской Федерации не предусматривает обязанности заказчика работ, услуг (ЗАО «ТНК Юг Менеджмент») предоставить исполнителям свое имущество, для получения ожидаемого результата, является неправомерным.

Исходя из анализа сложившихся договорных отношений между обществом, ООО «ТНК-BP Бизнессервис» и ООО «ТНК-BP Маркетинг» в рассматриваемом случае заключены договоры возмездного оказания услуг иждивением заказчика с предоставлением исполнителям права пользования программными продуктами, необходимыми для оказания предусмотренных договорами услуг.

Налоговым органом в ходе налоговой проверки проведены контрольные мероприятия, в ходе которых выявлено, что программные продукты до 01.06.2011 года использовались сотрудниками ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» для осуществления учетных и управленческих функций; после 01.06.2011 года рядовыми пользователями программных продуктов являлись сотрудники ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» и ООО «ТНК-ВР Маркетинг», выполняющие функции ведения бухгалтерского учета и осуществляющие управленческие услуги в рамках заключенных данными компаниями договоров с ЗАО «ТНК Юг Менеджмент», фактическое местом установки и использования программных продуктов являлся только офис ЗАО «ТНК Юг Менеджмент».

Из указанных выводов, указанных в оспариваемом решении  следует, что программные продукты фактически переданы исполнителям по договорам оказания управленческих и учетных услуг, использовались исключительно в качестве необходимого инструмента оказания услуг и только в интересах ЗАО «ТНК Юг Менеджмент».

В оспариваемом решении налоговый орган не отрицает, что использование программных продуктов является экономически обоснованным, так как за периоды до 01.06.2011 аналогичных претензий  не предъявлено; ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» и ООО «ТНК-ВР Маркетинг» фактически оказало услуги по ведению учета и управленческие услуги; услуги оказаны с использованием программных продуктов ЗАО «ТНК Юг Менеджмент»; ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» и ООО «ТНК-ВР Маркетинг» не использовало рассматриваемые программные продукты в своих интересах или в интересах третьих лиц, напротив, материалами проверки установлено, что данные программные продукты использовались исключительно в интересах ЗАО «ТНК Юг Менеджмент».

Указанные выводы также подтверждены в результате опроса свидетелей: Шаршаткина Д.Н. и Шаманова Л.А.

Таким образом, налоговым органом документально не опровергнута реальность заключения и исполнения договоров № 8-578-088/4301 от 03.11.2008, № 11-1006,М-00292/11 от 15.12.2011, М-00488/11 от 30.12.2011 с ООО «Директум», № ТНМ-0637/10 от 22.07.2010 с ОАО «ТНК-BP Менеджмент», № СПРМ-51/11 от 01.01.2011 с ООО «Синтез», № 1156-11/469 от 01.11.2011 с ООО «ТБинформ» по приобретению обществом программных продуктов; договоров № ТБС-05-0185/11 от 01.06.2011 с ООО «ТНК-BP Бизнессервис» об оказании комплекса учетных услуг, № СПРМ-4572/11 от 01.06.2011 с ООО «ТНК-BP Маркетинг» об оказании управленческих услуг; договоров аренда имущества и оказание дополнительных (вспомогательных) услуг № ТБС-05-0187/11,СПРМ-5971/11, № СПРМ-5546/11 от 01.08.2011.

Использование ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» и ООО «ТНК-ВР Маркетинг» программных продуктов исключительно в собственных целях, а не в связи с оказанием обществу услуг, налоговым органом не доказано. Показания Шаршаткина Д.Н. и Шаманова Л.А. вышеуказанные обстоятельства не подтверждают.

Заявитель указывает, что спорные программные продукты находятся на серверах ЗАО «ТНК Юг Менеджмент», доступ исполнителей по договорам оказания услуг к программному обеспечению был предоставлен исключительно в рамках осуществления финансово-хозяйственного учета заказчика.

Вопреки доводам жалобы о том, что у общества отсутствуют в собственности и аренде сервера опровергается договором аренды от 01.10.2007 № 07/90А с ЗАО «ТНК Юг» и дополнительным соглашением к нему от 01.06.2011.

Согласно пояснения общества, в новой структуре предприятия с 01.06.2011 в аппарате управления остались работники, которые используют в своей работе спорные программные продукты.

Налоговый орган не отрицает, что в структуре общества после 01.06.2011 остались генеральный директор, кассир, отдел охраны труда, промышленной безопасности, охраны окружающей среды, гражданской обороны и чрезвычайных ситуаций, производственный персонал, которые  используют программные продукты, в частности «Директум» и «Навижен», что наглядно представлено в комментарии к  штатному расписанию и подтверждается их должностными инструкциями. 

То обстоятельство, что расходы по договорам № 11-1006,М-00292/11 от 15.12.2011, М-00488/11 от 30.12.2011 с ООО «Директум» понесены обществом после передачи в аренду компьютеров, на которых осуществлялось их использование, не влияет на экономическую обоснованность понесенных расходов, так как эти продукты использовались привлеченными организациями исключительно в интересах ЗАО «ТНК Юг Менеджмент», что прямо указано в оспариваемом решении налогового органа и не оспаривается в апелляционной жалобе.

Ссылка налогового органа на положения статьи 611 Гражданского кодекса Российской Федерации является безосновательной, так как спорные программные продукты не являются принадлежностями или документами, относящимися к компьютерам, а являются отдельными нематериальными объектами, размещенными на сервере, находящемся в пользовании ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» и предоставленными ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» и ООО «ТНК-ВР Маркетинг» для выполнения поставленных перед ними задач не в рамках договоров аренды компьютеров, а в рамках договоров на оказание услуг № ТБС-05-0185/11 от 01.06.2011 и № СПРМ-4572/11 от 01.06.2011 иждивением заказчика.

Несостоятелен довод инспекции о том, что общество не имело правовых оснований для включения понесенных расходов по программному обеспечению арендованных основных средств  в состав прочих расходов, поскольку договором аренды предусмотрена обязанность арендатора нести за свой счет расходы, связанные с эксплуатацией имущества.

ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» несло расходы в отношении программных продуктов, располагающихся на сервере, находящемся у него на праве пользования по договору аренды от 01.10.2007 № 07/90А с ЗАО «ТНК Юг» (дополнительное соглашение от 01.06.2011) при том, что данные программные продукты использовались исключительно в интересах ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» на основании договоров № ТБС-05-0185/11 от 01.06.2011 с ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» об оказании комплекса учетных услуг и № СПРМ-4572/11 от 01.06.2011 с ООО «ТНК-ВР Маркетинг» об оказании управленческих услуг.

В ходе налоговой проверки налоговому органу предоставлены документы, подтверждающие факт несения расходов по приобретению, поддержке, и сопровождению программных продуктов и претензий к документальному подтверждению несения расходов у налогового органа отсутствуют.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции  сделал обоснованный вывод о том, что затраты общества по приобретению, внедрению, поддержке и сопровождению программных продуктов являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, рас ходы относятся к деятельности ЗАО «ТНК Юг Менеджмент», в связи с чем подлежат отнесению на расходы при исчислении налога на прибыль и общество обоснованно предъявило к вычету НДС в указанной части.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления 425 556 рублей налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа 365 001 рублей НДС, соответствующих пени послужил вывод налогового органа об отсутствии экономической оправданности и обоснованности расходов на оплату услуг брокера по приобретению товара на бирже.

По существу спора судом установлено, что ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» и ООО «АМ Трейд» заключен договор от 14.10.2009 № 06/1410/БО о брокерском обслуживании на товарном рынке, согласно условиям которого, ООО «АМ Трейд» (Брокер) обязуется за вознаграждение совершать по поручению ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» (Клиент) биржевые сделки как от своего имени и за счет Клиента, так и от имени Клиента и за счет Клиента (на основании поручений Клиента, форма которого установлена в Приложении № 1 к договору), а также совершать юридические и иные действия и оказывать услуги, сопутствующие брокерскому обслуживанию на условиях и в порядке, установленном Правилами торгов и Правилами клиринга (п.2.1).

Юридические и иные действия, указанные в п.2.1 договора, включают заключение Брокером на торгах Биржи (ЗАО «Санкт-Петербургская Международная товарно-сырьевая Биржа») сделок купли продажи биржевого товара, а также иных юридических н/или фактических действий, связанных с заключением сделок купли-продажи биржевого товара и/или прямо оговоренных в договоре (п.2.2).

Во исполнение данного договора Брокером в 2010 и 2011 годах заключены биржевые сделки по приобретению нефтепродуктов в интересах ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» и за его счет.

Учитывая, что договором предусмотрено вознаграждение Брокера за заключение сделок на Бирже в интересах Клиента (пункты 2.1., 5, Приложение № 2 Договора), ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» понесло затраты по выплате данного вознаграждения, которые отразило в налоговом учете в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Налоговый орган, отказывая в отнесении данных затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а также в принятии НДС к вычету, указал, что затраты на брокерские услуги связаны с необходимостью участия в торгах ОАО «ТНК - BP Холдинг» на основании определения ФАС России, и не относятся к деятельности ЗАО «ТНК Юг Менеджмент». Кроме того, право собственности переходит от поставщика ОАО «ТНК - BP Холдинг» к покупателю ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» в момент сдачи товара железной дороге на станции отправления, следовательно, все расходы до перехода права собственности, в том числе на брокерские услуги, несет продавец (письмо Минфина России от 19.03.2007 № 03-03-06/1-157).

Суд первой инстанции  обоснованно не согласился с указанными выводами по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в отношении ОАО «ТНК-ВР Холдинг» вынесено предписание Федеральной антимонопольной службы России по делу № 1 10/25-09 от 09.07.2009 № АГ/22262, которое не содержит указания на необходимость приобретения ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» товара на бирже. Также отсутствует указание на необходимость ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» приобретать товар на бирже в определении от 28.12.2010 Федеральной антимонопольной службы России об изменении предписания по делу № 1 10/25-09.

Кроме того, отсутствуют предписания Федеральной антимонопольной службы России аналогичного содержания, вынесенные в отношении ЗАО «ТНК Юг Менеджмент».

Таким образом, довод налогового органа о том, что предписание Федеральной антимонопольной службы влияет на хозяйственную деятельность ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» является ошибочным.

ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно, основным видом деятельности ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» является оптовая и розничная торговля нефтепродуктами.

Как пояснил заявитель, ЗАО «ТНК Юг Менеджмент» закупало основную часть нефтепродуктов у ОАО «ТНК-ВР Холдинг» на основании прямых договоров от 26.03.2009 № ТВХ-0201/2009 - СПРМ/3174/09, от 26.11.2009 № ТВХ-1004/09 -СПРМ/6419/09. В случае невозможности приобрести товара у ОАО «ТНК-ВР Холдинг» по указанным договорам в связи