Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2014 по делу n А13-15146/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

услуг также свидетельствует о конкретизации услуг. Так, сторонами фиксировалось выполнение конкретной услуги, что отражено в сводных расчётах стоимости услуг по договору (том 19, листы 2–38), в которых обе стороны договора отразили выполнение той или иной услуги в часах, затраченных на её оказание.

То, что стороны между собой фиксировали выполнение в конкретном объёме тех или иных конкретных услуг, свидетельствует о том, что для них имело значение выполнение именно конкретных услуг по определённому перечню и классификации, а не некоего всего спектра (комплекса) услуг.

Доводы общества о том, что эта фиксация выполнения услуг осуществлялась для внутренних нужд общества, являются необоснованными. Указанные сводные расчёты стоимости услуг по договору (том 19, листы 2–38) подписаны обеими сторонами договора, поэтому предназначались не для неких внутренних нужд общества, а имели значение для обеих сторон договора, а также третьих лиц, так как были представлены, в частности, в ходе налоговой проверки.

Таким образом, услуги были конкретизированы как договором сторон, так и их отношениями по его выполнению.

Поскольку услуги были конкретизированы, то в силу указанных выше норм налогового законодательства подлежит доказыванию факт оказания каждой из данных услуг.

Так, в силу статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).

Следовательно, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг. В противном случае товары или услуги не получены налогоплательщиком, что означает необоснованность расходов на них. Согласно же статье 252 НК РФ расходами признаются лишь обоснованные затраты.

Кроме того, в соответствии с этой нормой Кодекса затраты должны быть документально подтверждены.

Таким образом, в случае, если оказание одной из услуг надлежаще не подтверждено, то расходы по ней не могут быть приняты для целей налогообложения.

Рассматриваемые доводы общества о том, что договором установлена его оплата не в нормо-часах услуг, а в определённой фиксированной сумме, не зависящей от объёма и состава фактически оказанных по нему услуг, противоречат также требованию об экономической обоснованности затрат.

Так, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, произведённые налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты.

Приведённые доводы общества фактически означают, что предусмотренную договором сумму оплаты услуг (3 000 000 руб., а затем более 9 000 000 руб.) общество должно заплатить даже в том случае, если из всего объёма (спектра, комплекса) перечисленных в договоре услуг была выполнена хотя бы одна услуга. Однако подобное не соответствует установленному законодательством требованию экономической оправданности затрат, так как в этом случае сумма такой оплаты не соответствует сумме встречного предоставления, то есть объёму оказанных услуг. Общая цена договора определена исходя из всего предусмотренного договором перечня услуг (разных по своему характеру и сферам), поэтому в случае неоказания каких-либо услуг из этого перечня сумма оплаты должна корректироваться соответствующим образом согласно принципу экономической оправданности затрат.

В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Не могут быть приняты судом доводы общества о том, что оно заранее не может определить, какие конкретно услуги ему потребуются в будущем и в каком объёме.

Эти затруднения общества относятся к сфере его предпринимательской деятельности.

Субъекты хозяйственной деятельности свободны в определении способов ведения ими этой деятельности, стремясь при этом к прибыли и беря на себя соответствующие риски. Однако условия получения ими за счёт бюджета налоговой выгоды строго определены налоговым законодательством. Поэтому общество, определяя именно рассматриваемый способ хозяйствования путём привлечения услуг ЗАО «ВПК», а не какой-либо другой (например, выполнение этой работы им самим и другие варианты), должно было предусмотреть также и соответствующий учёт оказанных услуг и их оплаты.

Не являются подобным надлежащим учётом сведения о нормо-часах в расчётах стоимости услуг по договору (том 19, листы 1–38), так как приведённые выше доказательства свидетельствуют о том, что часть услуг из определённого договором их перечня не была оказана.

На основании изложенного обществом доказано оказание лишь части спорных услуг по пунктам 1, 5, 7 и 8 отчётов. В силу же распределения общего бремени доказывания по налоговым спорам налогоплательщик должен доказать обоснованность отнесения им сумм затрат в состав расходов и вычетов не только по праву, но и по размеру.

В связи с этим суд первой инстанции сделал верный вывод о том, что при описанных обстоятельствах у инспекции имелись основания для начисления обществу налога на прибыль и НДС по услугам ЗАО «ВПК», оказание которых не подтверждено проверкой и материалами дела.

Однако согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения возлагается на орган или лицо, которые приняли оспариваемые акт, решение. Таким образом, налоговый орган также должен доказать не только наличие оснований для начисления налогов, но и обоснованность начисления налогов по их размеру.

Инспекция сослалась на то, что в ходе проверки не представилось возможным определить сумму затрат, приходящихся на конкретные услуги. Представленные в ходе проверки в инспекцию и сторонами в материалы настоящего дела акты приёмки услуг, отчёты о проделанной работе не позволяют определить объём трудозатрат, а следовательно, и размер вознаграждения, выплаченного обществом ЗАО «ВПК», раздельно по каждому виду услуг.

Таким образом, обществом не обеспечен учёт расходов, позволяющий достоверно установить размер обоснованно признанных в целях налогообложения затрат по оплате услуг ЗАО «ВПК».

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов расчётным путём на основании имеющейся информации о налогоплательщике и об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе, непредставления налоговому органу необходимых для расчёта налогов документов, отсутствия учёта доходов и расходов, учёта объектов налогообложения или ведения учёта с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 № 668/04, при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, налоговому органу следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

При таких обстоятельствах является правомерным вывод суда первой инстанции о том, что поскольку отсутствие у общества учёта затрат по оплате конкретных услуг ЗАО «ВПК» по договору на комплексное обслуживание не позволяет достоверно установить размер обоснованно признанных в целях налогообложения затрат, то инспекции следовало применить расчётный метод, установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Однако на предложения суда сторонам представить расчёты сумм затрат по конкретным услугам ЗАО «ВПК» они пояснили, что не могут составить такой расчёт в связи с отсутствием раздельного учёта затрат по каждому виду услуг.

У суда в связи с этим также отсутствует возможность установить размер подлежащего доначислению налога на прибыль.

В отношении НДС суд первой инстанции правомерно указал, что поскольку НДС исчисляется по правилам статьи 166 НК РФ, а применение налоговых вычетов установлено статьями 171, 172 НК РФ и возможно лишь при соблюдении определённых условий и наличии определённых документов, то у инспекции отсутствовали основания для применения расчётного метода определения суммы вычетов, установленного пунктом 7 статьи 166 НК РФ.

Данная правовая позиция отражена в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 № 8686/07, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, с учётом определения от 26.04.2012 № ВАС-2341/12, а также пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57. В этих актах отмечается, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (то есть расчётным путём) налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

В связи с этим начисление НДС в сумме 1 530 942 руб. 03 коп. произведено налоговой инспекцией обоснованно.

Доводы апелляционной жалобы общества о том, что суд первой инстанции фактически провёл новую налоговую проверку, являются необоснованными. Судом настоящее дело рассмотрено в соответствии с его компетенцией, определённой АПК РФ и НК РФ, и в ходе этого рассмотрения им оценены доводы обеих сторон и представленные ими доказательства, что не может быть признано проведением новой налоговой проверки. Согласно правовой позиции, выработанной и изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ № 53, оценка обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды осуществляется арбитражными судами.

По рассматриваемому эпизоду инспекцией неправомерно доначислен НДС в сумме 13 197 руб. 13 коп., налог на прибыль в сумме 1 396 654 руб. 86 коп. и сделаны выводы о завышении убытка, заявленного при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 1 595 276 руб. 64 коп.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования общества частично, признал решение налоговой инспекции от 31.08.2012 № 06-21/25 недействительным в части предложения обществу уплатить НДС в сумме 13 197 руб. 13 коп., пени и штрафные санкции по НДС в соответствующей сумме, налог на прибыль в сумме 1 764 318 руб. 47 коп., уменьшить убытки, заявленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, на 2 709 235 руб. 68 коп., внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта.

На основании изложенного суд полно и всесторонне исследовал материалы и обстоятельства дела, дал им надлежащую оценку. Нарушений норм процессуального права не установлено. Оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Вологодской области от 10 декабря 2013 года по делу № А13-15146/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы закрытого акционерного общества «Вологодский подшипниковый завод» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области – без удовлетворения.

Председательствующий

А.А. Холминов

Судьи

Н.В. Мурахина

Н.Н. Осокина