Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2008 по делу n А13-489/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а,Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

– 1 474 177 руб. 60 коп., теплоэнергия – 9709 руб. 80 коп., электроэнергия – 38 507 руб. 07 коп., ремонт и текущее обслуживание автотранспорта – 269 337 руб. 95 коп., текущий ремонт и содержание автотранспорта – 705 959 руб. 58 коп. Данные расходы общества также подтверждены счетами, счетами-фактурами, накладными, товарными накладными, договорами, актами выполненных работ, актами приемки-сдачи оказанных услуг, требованиями-накладными, отчетами по ремонту автомашин, реестрами документов на поступление товаров по контрагентам.

Установив, что помещения и автотранспорт использовались как самим обществом, так и названными взаимозависимыми лицами, и, определив долю реализации товара от общества, инспекция посчитала, что расходы ОАО «Пищеторг» по содержанию складских помещений (аренда помещений, теплоэнергия, электроэнергия), ремонту и текущему обслуживанию автотранспорта, текущему ремонту и содержанию автотранспорта, связанные с реализацией  в адрес индивидуальных предпринимателей Соколова С.П., Соколовой Е.И., не направлены на получение дохода при осуществлении деятельности ОАО «Пищеторг», имеющие цель  - увеличение суммы расходов, учитываемых при налогообложении прибыли ОАО «Пищеторг», являются экономически неоправданными. Согласно расчету инспекции за 2005 год их размер составил 3 853 280 руб. (2 602 634 руб. 46 коп. х 54,98% + 4 405 878 руб. 51 коп. х 54,98%), за 2006 год – 2 336 279 руб. (1 519 394 руб. 47 коп. х 93,65% + 975 297 руб. 53 коп. х 93,65%).

Удовлетворяя заявленные обществом требования в части признания недействительным решения инспекции от 29.12.2007 № 11-15/68-75/79 о доначислении налога на прибыль в сумме 684 922 руб. (343 423 руб. за 2005 год и 341 499 руб. за 2006 год), соответствующих сумм пеней и штрафа, суд первой инстанции пришел к выводу, что затраты по аренде складских, офисных помещений, расходы по аренде оборудования, полученного в лизинг, расходы на теплоэнергию и электроснабжение за 2005 год в размере 2 602 634 руб. 46 коп., за 2006 год в размере 1 522 394 руб. 47 коп. являются экономически оправданными, связанными с производственной деятельностью общества.

МИФНС не согласилась с данным выводом суда. В апелляционной жалобе ссылается на то, что затраты на хранение на арендованных складах общества  уже проданного товара являются экономически необоснованными, переход права собственности  к покупателям: ООО «Пищеторг», ЧП Соколову С.П., Соколовой Е.И. - подтверждается составлением накладных; передача и принятие товара на ответственное хранение  вышеуказанными покупателями в адрес поставщика ОАО «Пищеторг» документально не подтверждена; у общества отсутствует экономический расчет цены реализуемых товаров, которая не покрывает произведенных обществом затрат, что привело к экономической неэффективности деятельности общества, получению убытка. Полагает, что ею установлена в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимость Соколова С.П., Соколовой Е.И. и Соколовой Л.А., отношения взаимозависимости которых могут повлиять  на сложившиеся между членами группы  порядок пользования имуществом, числящимся  на учете у одного из членов группы. В подтверждение доводов ссылается на то, что расходы Соколова С.П. по приобретению товара составляют 217 174 346 руб., в том числе у ОАО «Пищеторг» - 121 141 515 руб. 47 коп., в том числе НДС 16 338 570 руб., или 50% от общей суммы расходов по приобретению товаров. При этом процент торговой наценки у ИП Соколова С.П. при осуществлении оптовой торговли составляет 0,56%, у ИП Соколовой Л.А. – 0,32%, расходы ИП Соколовой Е.И., являющейся плательщиком единого налога на вмененный доход, в отчетности не отражены. Также доказательством, что произведенные ОАО «Пищеторг» затраты являются экономически необоснованными, служит  финансово-хозяйственный анализ деятельности показателей бухгалтерской отчетности по форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2005 год, которым установлено, что валовая прибыль составляет 15 385 000 руб., коммерческие расходы – 17 725 000 руб.

Апелляционная инстанция считает выводы суда по данному эпизоду правильными, а доводы инспекции об экономической необоснованности расходов общества - подлежащими отклонению.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 53) взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Статьей 20 НК РФ для целей налогообложения установлено понятие взаимозависимых лиц, а также введены основания для признания физических лиц и (или) организаций взаимозависимыми.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ взаимозависимость сторон сделки может служить основанием для проверки налоговым органом цен по заключенным между взаимозависимыми лицами сделкам и доначисления налога в случаях, предусмотренных пунктом 3 этой же статьи.

Пунктом 1 статьи 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела (т. 4,  л. 84-85, 98-115, 122): решением единственного учредителя открытого акционерного общества «Пищеторг» от 15.06.2005, выписками из Единого  государственного реестра юридических лиц, выписками из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, записями актов о рождении    от  17.07.1969  № 1656, о заключении брака от 09.11.1990 № 2466, что Соколов С.П., Соколова Е.И. и Соколова Л.А. являются в соответствии с семейным законодательством близкими родственниками, при этом Соколов С.П. единственный учредитель и финансовый директор ОАО «Пищеторг», единственный участник ООО «Пищеторг».

Проанализировав договоры аренды (т. 4, л. 11-40, л. 92-97, л. 127-128), заключенные между ИП Соколовым С.П. и ИП Соколовой Е.И. от 01.01.2004 и от 01.01.2005, договоры от 08.06.2004, 20.06.2004,  заключенные между ОАО «Пищеторг» и ЧП Соколовым С.П., реестры документов общества, суд установил, что за 2005 год отгрузка товаров в адрес ИП Соколова С.П. и его жены произведена обществом всего на сумму  120 785 563 руб. 84 коп., в том числе ИП Соколову С.П. отгружено товаров на сумму 118 891 916 руб.57 коп.; ИП Соколовой Е.И. - на сумму 702 208 руб.83 коп.; ИП Соколовой Е.И.товар отгружен: в павильон «Лето»  на сумму 360 206 руб.47 коп.; ИП Соколовой Е.И. в павильон «Весна» на сумму 338 421 руб.19 коп.; ИП Соколовой Е.И. в павильон «Белогорье» на сумму 217 642 руб.40 коп.; ИП Соколовой Е.И. в магазин  «Золотая Осень»  на сумму 275 168 руб.38 коп. За 2006 год отгружено товаров в адрес  ООО «Пищеторг», ИП Соколова С.П., ИП Соколовой Е.И. всего на сумму  210 771 106 руб. 59 коп., в том числе ООО  «Пищеторг» на сумму 158 310 903 руб.42 коп.; ИП Соколову С.П.  на сумму 52 268 953 руб. 32 коп.; ИП Соколовой Е.И. на сумму  9270 руб.61 коп.; ИП Соколовой Е.И.: в павильон «Лето» на сумму 86 448 руб.33 коп., в павильон «Весна» на сумму 37 995 руб. 48 коп., в павильон «Белогорье» на сумму 28 768 руб.41 коп., в магазин «Золотая Осень» на сумму 28 767 руб.02 коп.

В связи с этим суд обоснованно согласился с выводом инспекции о том, что в соответствии с представленными налоговыми декларациями по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы, отчетами о прибылях и убытках, реестрами документов в 2005 году доля реализации в адрес ИП Соколова С.П. и ИП Соколовой Е.И. составила 54,98 % от общего объема реализации продукции обществом, в 2006 году выручка от реализации товаров обществом в адрес ИП Соколова С.П. и ООО «Пищеторг» составила 93,65% (т. 4, л.2). Эти обстоятельства не оспариваются и обществом.

На основании изложенного апелляционная инстанция считает, что приведенные обстоятельства  свидетельствуют о взаимозависимости общества и указанных лиц в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 20 НК РФ, что может повлиять на условия и экономические результаты деятельности общества, а доводы общества об отсутствии взаимозависимости названных лиц подлежат отклонению.

Однако в данном случае инспекция в ходе проверки не проверяла правильность применения цен при поставке товаров взаимозависимым лицам, налоговый орган не ссылается на несоответствие примененных сторонами договора поставки цен уровню рыночных цен и ценам в данном регионе.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров (работ, услуг), приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт, техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном  (актуальном) состоянии; расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; расходы на обязательное и добровольное страхование; прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункты 1, 2 статьи 253 НК РФ).

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.

В силу подпунктов 10, 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ арендные платежи за арендуемое имущество и на содержание служебного транспорта относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном периоде), а направленностью этих расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельности налогоплательщика. В силу пункта 8 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации принятие расходов для целей налогообложения не исключается и в случае получения налогоплательщиком убытков как результата финансовой деятельности за отчетный (налоговый) период.

Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в положениях статьи 252 НК РФ, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П определено, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 № 53, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в этом же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

В данном случае инспекцией установлено и отражено в оспариваемом решении, что произведенные