Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2013 по делу n А56-18231/2012. Изменить решение (ст.269 АПК)

налоговые органы от применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Такой подход соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 19.07.2011 № 1621/11, а также в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.02.2012 № ВАС-16282/1.

Неприменение указанных положений действующего налогового законодательства может повлечь необоснованное исчисление налоговым органом налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств налогоплательщика.

Требование о документальном оформлении хозяйственных операций содержится в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пунктом 2 которой предусмотрено, что первичные документы должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

Из вышеприведенных норм следует, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, подтверждаются ли расходы представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Наряду с вышеуказанными положениями Кодекса подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем.

Положения данной статьи применяются и в случаях непредставления налогоплательщиком налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Неприменение указанных положений действующего налогового законодательства влечет необоснованное исчисление налоговым органом налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств налогоплательщика.

Такая позиция приведена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10 апреля 2012 года N 16282/11.

В данном постановлении указано также на то, что, применяя статью 31 НК РФ, налоговому органу надлежало определить размер налогов исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание то, что в рассматриваемом случае именно на налоговом органе лежала обязанность по определению реального размера налоговых обязательств предпринимателя, для реализации которой и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, следует признать, что правомерность начисления ответчиком по результатам проверки предпринимателю НДФЛ и ЕСН по рассматриваемым операциям не является подтвержденной.

С учетом вышеизложенного, апелляционный суд считает, что суд первой инстанции необоснованно частично  отказал в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным доначисления НДФЛ и ЕСН, соответствующих пени и налоговых санкций.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДФЛ в сумме 307 284 рубля, ЕСН в сумме 52 760 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций по ст. 122 НК РФ подлежит отмене, а требовании предпринимателя удовлетворению.

При этом, апелляционным судом признается правомерным  привлечение предпринимателя к ответственности по ст. 119 НК РФ за непредставление  налоговых деклараций  по НДФЛ и ЕСН за 2008, 2009, 2010 года.

В проверяемый период предпринимателя являлся плательщиком НДФЛ и ЕСН.

Обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога (в данном случае НДФЛ и ЕСН) обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога.

Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате не освобождает его от обязанности представить налоговую декларацию за данный налоговый период, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

Данная правовая позиция высказана в пункте 7 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71.

Поскольку доначисление налогов признается необоснованным, апелляционный суд  считает, что размер налоговой санкции  за непредставление деклараций подлежит применению в минимальном размере (100 рублей). Размер налоговых санкций по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2008, 2009, 2010 года составляет 300 рублей,  по ЕСН за 2008, 2009 года  составляет 200 рублей. В остальной части решение инспекции  в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности  по  ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН  подлежит признанию недействительным.

НДС

В ходе проверки  предпринимателю доначислен НДС за 2008, 2009, 2010 года   в общей сумме 654 744 рубля.

С учетом уточнения требований предприниматель просил признать недействительным решение инспекции  в части доначисления НДС в сумме 421 189 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования  предпринимателя в части НДС  в сумме 403 120 рублей указал, что поскольку  материалами проверки подтверждено право на применение налоговых вычетов за 2008 год в сумме 17 998 рублей, за 2009 год в сумме 73 925 рублей, за 2010 год  в сумме 311 197 рублей,  налоговый орган неправомерно  при определении налоговых обязательств не учел налоговые вычеты и осуществил доначисление НДС в сумме 403 120 рублей, соответствующих пени и санкций.

Апелляционный суд считает указанный вывод суда первой инстанции ошибочным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 Кодекса).

Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенным в постановлении Президиума от 26.04.2011 N 23/11, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.

Вместе с тем недекларирование налоговых вычетов и непредставление Инспекции в ходе налоговой проверки документов, подтверждающих данные вычеты, не лишает налогоплательщиков права на их применение в последующем при соблюдении условий, установленных статьями 171 - 173 Кодекса.

Материалами дела установлено, что  предприниматель, ошибочно не считая себя налогоплательщиком НДС декларации в налоговый орган не предоставлял, налоговые вычеты не заявлял.

При названных обстоятельствах суд первой инстанции сделал необоснованный вывод о неисполнении Инспекцией обязанности по применению в ходе проверки спорных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Апелляционный суд также признает неправомерным довод налогоплательщика о соблюдении заявительного порядка при применении налоговых вычетов. Действующее налоговое законодательство не содержит положения, устанавливающего такой вид декларирования налоговых вычетов, как представление первичных документов или бухгалтерских регистров с возражениями на акт проверки.

Поскольку  вычеты по НДС могут быть учтены при определении налоговых обязательств  исключительно при условии их предварительного декларирования (предоставления в инспекцию декларации с указание налоговых вычетов) у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для  признания недействительным решения  инспекции в части доначисления  НДС в размере 403 120 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122, ст. 119 НК РФ.

Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, а требования налогоплательщика – оставлению без удовлетворения.

Апелляционный суд также  считает ошибочными выводы суда первой инстанции  о неправомерности  привлечения  предпринимателя к  налоговой ответственности  за непредставление декларации по НДС за 1, 2 кварталы 2009 года и 1, 2 кварталы 2010 года по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 400 рублей (100 х 4) в связи с отсутствием у предпринимателя обязанности по представлению деклараций в указанный период.

Материалами дела подтверждено, что предприниматель с 4 квартала 2008 года признан плательщиком налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДС.

В ходе проверки  установлено, что предприниматель  в проверяемом периоде не представлял в инспекцию деклараций по НДС.

При этом, в 1,2 кварталах 2009 года и 1,2 кварталах 2010 года предпринимателем доход, подлежащий  налогообложению по общей системе не получен.

Указанное обстоятельство признано судом первой инстанции исключающим обязанность по предоставлению деклараций  по НДС.

В силу статьи 143 НК РФ предприниматель  с 2008 года признан плательщиком НДС.

В соответствии со статьей 163 НК РФ налоговым периодом для заявителя является квартал.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В пункте 6 статьи 80 НК РФ указано, что налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Статьей 174 НК РФ установлено, что плательщики НДС представляют в налоговый орган декларацию по этому налогу не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога (в данном случае НДС) обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога.

Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате не освобождает его от обязанности представить налоговую декларацию за данный налоговый период, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

Данная правовая позиция высказана в пункте 7 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71.

Таким образом, отсутствие  у предпринимателя  в 1, 2 кварталах 2009 года, 1,2 кварталах 2010 года операций, подлежащих налогообложению НДС, учитывая то обстоятельство, что в 2009 и 2010 года предприниматель являлся плательщиком НДС, не освобождает предпринимателя от обязанности  по предоставлению деклараций  по НДС  в указанные периоды.

 За неисполнение налогоплательщиком обязанности по представлению в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета статьей 119 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность в виде взыскания штрафа.

Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за нарушение срока исполнения им обязанности связано с предупреждением правонарушений в области обеспечения необходимых условий для осуществления налоговыми органами контроля за исполнением налогоплательщиками налоговых обязательств.

Толкование нормы статьи 119 НК РФ, содержащееся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 418/10, свидетельствует, что применение метода исчисления штрафа в процентах от суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, не исключает применения низшего предела размера штрафа в случае, когда сумма налога составит ноль рублей.

При таких обстоятельствах апелляционный суд признает ошибочным вывод суда первой инстанции о неправомерном применении к Предпринимателю мер налоговой ответственности за непредставление декларации по НДС за 1,2 кварталы 2009 года и 1, 2 кварталы 2010 года в виде взыскания штрафа в минимальном размере 400 рублей (4 х 100).

Решение суда первой инстанции о признании недействительным решения инспекции  в части привлечении предпринимателя к налоговой