Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2015 по делу n А55-27666/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

учредителем ООО «Центр-Плюс», ООО»Аренда-Сервис», ООО «Центр-Сервис», продала принадлежащие ей 100% доли в указанных организациях ООО ПТК «Рейтинг», о чем 29.03.2012 г. внесены соответствующие изменения в ЕГРЮЛ.   Ввиду того, что ООО ПТК «Рейтинг» стало участником указанных организаций, бухгалтерские документы данных арендаторов обоснованно находились на момент повторной выездной проверки в помещениях Общества.

Управление в оспариваемом решении ссылается, что в ходе проверки согласно п.п.1, п.п 3 п.1 ст.20 НК РФ установлена взаимозависимость лиц в финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика.

Оценив доводы Управления, подробно исследовав материалы дела, судом первой инстанции сделан вывод о том, что взаимозависимость вышеуказанных лиц достоверно, с учетом положений ст. 20 НК РФ,  не подтверждена в ходе судебного разбирательства, выводы налогового органа о взаимозависимости Панченко А.А., Панченко Д.А., Бажевич Ж.Д., Гатиной Г.В., Васильева В.М. и Васильевой Р.И. основаны на косвенных доказательствах и не могут считаться достоверно установленным фактом, выводы налогового органа о взаимозависимости участников ООО ПТК «Рейтинг» и его контрагентов ООО «Престиж», ООО «Тандем», ООО «Центр-Плюс», ООО «Центр Сервис», ООО «Империя-Продукт», ООО «Аренда-Сервис», ООО «Атриум», ООО «Сфера», ООО «Премиум», ООО «Кристалл», ООО «Сервис-Центр», ООО «Сервис-Плюс», ООО «Аренда-Центр» сделаны по неполно выясненным обстоятельствам.

Оснований для иной оценки указанных доводов Управления и выводов суда первой инстанции суд апелляционной инстанции не находит.

Кроме того, как правильно указал суд первой инстанции, наличие между участниками хозяйственных правоотношений взаимозависимости еще не означает доказанность факта получения обществом необоснованной налоговой выгоды и неправильность примененной в их взаимоотношениях цены за услуги по аренде имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или слуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Утверждения Управления относительно того, что налогоплательщиком создана схема уклонения от налогообложения путем создания и использования подконтрольных организаций, фактически не осуществляющих деятельность по предоставлению услуг, применяющих специальные налоговые режимы, направленные на занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, являются необоснованными ввиду того, что Налоговым Кодексом РФ предусмотрена возможность налогоплательщика по своему выбору применять общие условия установления налогов и сборов и специальные налоговые режимы, установленные Налоговым Кодексом и применяемые в случаях и порядке, которые предусмотрены Налоговым Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13-15 Налогового Кодекса. Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, -достоверны.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговым органом в акте проверки не доказано наличие в действиях налогоплательщика умысла на уход от налогообложения, а также необоснованное получение налоговой выгоды, так как деятельность так называемых «подконтрольных организаций» налоговым органом не анализировалась, выводы о том, что они не осуществляют деятельность по оказанию услуг, являются неподтвержденными.

В Акте повторной налоговой проверки (стр.39 акта) налоговым органом делается вывод, что ООО ПТК «Рейтинг» в нарушение требований статьи 271 НК РФ, при оформлении договоров для исчисления налога на прибыль в 2010 году неправомерно занижена налогооблагаемая база в сумме 235 680 338,00 рублей.

Данный вывод является необоснованным, т.к. не соответствует содержанию ст.271 НК РФ. Положения ст.271 НК РФ не определяют порядок исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, данная норма закона определяет лишь порядок признания доходов (дате получения доходов). Следовательно, нарушение требований ст.271 необоснованно рассматривать для расчета занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. В Акте проверки не приводится ни одного довода, подтвержденного документально, о нарушении ООО ПТК «Рейтинг» порядка признания доходов, изложенного в ст. 271 НК РФ,

В результате проведенной повторной выездной проверки Управлением выявлена стоимостная разница в сумме 235 680 338 рублей, свидетельствующая о занижении доходов ООО ПТК «Рейтинг» от реализации права пользования нежилыми помещениями.

Расчет стоимости разницы арендных платежей по нежилым помещениям произведен на основании экспертного заключения от 17.02.2014 года № 151/1-13, выполненного ООО «Паритет».

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что указанное экспертное заключение не может быть использовано для расчета и доначисления налогов.

Контроль цен налоговым органом возможен только в исключительных случаях при наличии оснований и с соблюдением порядка, предусмотренного статьей 40 Налогового Кодекса РФ.

Однако, исходя из материалов дела, при постановке вопросов налоговый орган не указал на необходимость проведения экспертизы в соответствии со статьей 40 НК РФ и, следовательно, эксперты, проводя исследование, не применяли порядок, предусмотренный данной статьей.   На странице 28 экспертного заключения в пункте 4.3. «Нормативные документы» эксперты указывают, что экспертиза объекта выполнена в полном соответствии с требованиями Федеральным законом «Об оценочной деятельности в РФ», Приказов №№ 254, 255, 256 от 20 июля 2007 года, Стандартами и правилами оценочной деятельности, Методических рекомендаций по определению рыночной стоимости земельных участков, однако, не указывают, что руководствуются требованиями, изложенными в Налоговом Кодексе РФ, и, в частности ст. 40 НК РФ.

В своих возражениях и пояснениях представитель ООО «Паритет» на вопрос суда первой инстанции пояснял, и из представленного экспертного заключения видно, что при проведении экспертизы и определении рыночной стоимости величины арендной платы эксперт руководствовался исключительно  Федеральным законом «Об оценочной деятельности в РФ» без учета ст. 40 НК РФ.

Как следствие, при определении рыночной стоимости величины арендной платы используются два подхода: сравнительный и метод капитализации. При этом, в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 40 НК РФ налоговый орган при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в случае: отклонения более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени. Экспертами не были исследованы ни отклонения в ценах, ни период времени, в который Заявитель применял цены.

Принципами проведения экспертизы являются объективность, всесторонность и полнота исследования. Заключение эксперта должно основываться на положениях, дающих возможность проверить обоснованность и достоверность сделанных выводов на базе общепринятых научных и практических данных.

Налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары (работы, услуги). В соответствии с положениями пунктов 4-11 статьи 40 НК РФ, при проведении экспертизы рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых рыночных условиях.

Предметом исследования эксперта являлись предложения по аренде объектов, которые по своим характеристикам, главным образом - площадь,  а также соотношению полезной (торговой площади, используемой для извлечения прибыли) и вспомогательной, технической площади, не могут быть признаны аналогичными объектам, принадлежащим заявителю, как исходя из площади объектов, соотношения торговой и вспомогательной площадей объектов, функционального назначения объектов (оценка бесплатной стоянки перед торговым центром с учетом возможного дохода как от платной стоянки) и т.д.

Критерии сопоставимости объектов недвижимости с объектом оценки сведены экспертом преимущественно к установлению идентичности географического расположения зданий, без учета конкретных экономических условий и специфических особенностей объекта оценки (местоположение, состояние здания, наличие обременении, площадь).

То, что Общество не всегда последовательно определяло стоимость арендной платы в зависимости от сдаваемой в аренду площади помещений, не означает, что эксперт с учетом ст. 40 НК РФ не должен был определять рыночную стоимость арендной платы без учета положений ст. 40 НК РФ и без учета характеристик помещений в сопоставимых рыночных условиях.

Эксперты принимали за основу состояние, технические характеристики и торговую привлекательность Торгового комплекса «Империя-Центр», существовавшие в 2013 году, указанные выводы подтверждаются фотоматериалами, и описаниями, включенными в заключение, при этом доводы об исследовании характеристик технических паспортов, на которые ссылается Управление, не нашло своего подтверждения. Кроме того, в данных документах отражены не все характеристики помещений, которые следовало учесть при подборке аналогов.

В заключении указано, что предложений по аренде торговых площадей в 2010 году не было ввиду того, что Торговый комплекс был заполнен арендаторами на 100% (стоп-лист по аренде). Заявитель указывает, что реально в 2010 году Торговый комплекс «Империя-Центр» был заполнен арендаторами на 50-70%. Коммуникации и техническое состояние Торгового комплекса, особенно первой очереди, были мало привлекательными для арендаторов, а именно: отсутствовала система кондиционирования, не было якорных арендаторов, привлекающих покупателей (продуктового оператора, фитнес центра, сети пунктов питания и т.д.). Первая очередь торгового комплекса представляла собой, по сути, вещевой рынок, заведенный под крышу.

При проведении экспертизы стоимость аренды взята из объявлений, размещенных в журналах «Зеленая площадь» и «Новости рынка недвижимости» в разделе предложений в аренду. Ни одного источника, публикующего сведения о совершенных сделках по сдаче в аренду площадей, не используется. При этом все предложения по аренде в указанных журналах  размещаются  не   собственниками  торговых   площадей,   а  кампаниями, оказывающими риэлтерские услуги, а именно «Арбат», «Новый дом», «Жигули». Скидка на торг экспертом при оценке не применяется, т.е. установлена в размере 0%.

Термин идентичные (однородные) товары также не применим к выбранным экспертами объектам, так как площадь объектов, взятых экспертами в качестве аналогов составляет: в 2009 году - от 20 до 485 кв.м., в 2010 году - от 0 до 485 кв.м., при сравнении с передаваемыми в аренду объектами от 2 000 до 9 000 кв.м. Ссылки Управления на то, что экспертом исследовались аналогичные по площади объекты-аналоги не нашли своего подтверждения в ходе судебного разбирательства.

Данные о наиболее современных торговых центрах таких как БЦ Бэл-Плаза, Региональный деловой центр, БЦ Скала Холл, БЦ Вертикаль, БЦ Капитал Хаус, БЦ Евро-Плаза, сопоставимых по площади лишь упоминаются в заключении, однако в расчетах эксперта они не участвуют.

В соответствии с изложенным выше, заключение экспертов относительно рыночной стоимости аренды торговых площадей, рассчитанное сравнительным методом, не может быть признано достоверным.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-10 ст.40 НК РФ, для определения рыночной цены используются три метода:

-          метод цены идентичных (однородных) товаров в сопоставимых условиях, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара сделках;

метод цены последующей реализации;

затратный метод.

Перечисленные методы, с помощью которых налоговый орган определяет рыночную стоимость, должны применяться не произвольно, по выбору налогового органа или эксперта, а в строгой последовательности: сначала - первый, потом - второй (если невозможен первый) и только затем, если невозможны первые два - третий (п. 10 ст.40 НК РФ).

Данная правовая позиция закреплена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 года № 11583/04.

Как указывается в определении Конституционного суда РФ от 04.12.2003 года № 422-0, рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями п.п. 4-11 ст.40 НК РФ.

При этом, в силу п. 11 ст.40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товаров используются официальные источники.

Вместе с тем, оценщик ООО «Паритет» при подготовке отчета не применял положения ст. 40 НК РФ, а руководствовался исключительно Федеральным законом от 29 июля 1998 года № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» и «Федеральными стандартами оценки» (лист 28).

Как следует из отчета об оценке, оценщик применял подходы: сравнительный, доходный и затратный (только в части оценки стоимости реализации (продажи) нежилых помещений). В рамках оценки рыночной стоимости аренды нежилых помещений экспертами используется только сравнительный и доходный методы.

Между тем применение доходного метода положениями ст. 40 НК РФ не допускается.

Учитывая изложенное выше, суд обоснованно посчитал, что доначисление налогов и пени, рассчитанных на основании экспертного заключения №151/1-13 от 17.02.2014 года об определении рыночной стоимости пользования нежилыми помещениями, выполненным ООО «Паритет» неправомерно.

Доводы Управления о том, что Общество не доказало соответствие примененных цен рыночным противоречат положениям ст. 40, 108 НК РФ, 65 и 201 АПК РФ.

В силу