Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.12.2014 по делу n А55-7982/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

говорят о том, что в момент заключения договора оказания услуг консалтинга с ОАО «ОАТ» (IV квартал 2010 года) Общество действительно «сработало» в убыток и этот факт налоговый орган отражает в решении 07-38/1 от 23.01.2014 года о привлечении ЗАО «Торговый дом ОАТ» к налоговой ответственности, но не учитывает то обстоятельство, что по итогам 2010 года Обществом была получена чистая прибыль 24 326,0 тыс.руб.

Кроме того, как указывалось выше, налоговый и судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности. Это обусловлено тем обстоятельством, что в силу рискового характера указанной деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Также инспекция в оспариваемом решении делает вывод о том, что всю работу по составлению форм, отчетов, проработке предложений, анализ рынка и т.д. осуществляет Общество своими силами, с помощью своего персонала. У Общества имеются подразделения и штатные работники, в обязанности которых входит решение тех вопросов, которые отражаются в отчетных документах исполнителя по договору оказания консалтинговых услуг (стр. 55 Решения).

Судом верно отмечено в решении, что наличие соответствующих специалистов в штате организации не лишает Общество права обращаться за оказанием консультационных услуг к сторонним организациям и привлекать специалистов, оказывающих квалифицированную юридическую, бухгалтерскую, техническую помощь.

Положения гл. 25 НК РФ не ставят отнесение затрат на эти услуги к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в зависимость от наличия или отсутствия в штате налогоплательщика соответствующих служб или работников.

Общество как хозяйствующий субъект вправе самостоятельно определять степень необходимости привлечения тех или иных специалистов для достижения благоприятных для себя последствий. В противном случае его правоспособность и дееспособность как юридического лица были бы неправомерно урезаны.

ОАО «ОАТ» оказывало Обществу услуги в полном объеме. Свидетельские показания, полученные в результате мероприятий налогового контроля, (свидетели Мальцева Т.А. и Слободенюк Т.И.) подтверждают исполнение ОАО «ОАТ» принятых на себя обязательств по договору консалтинга, поскольку свидетели в своих показаниях указывают на регулярные встречи и общения со специалистами ОАО «ОАТ», которые регулярно приезжали в Общество и давали письменные и устные консультации.

В связи с этим позиция налогового органа об отсутствии целесообразности и экономической обоснованности расходов на консалтинговые услуги при наличии в штате Общества соответствующих работников не обоснована.

Оспариваемое решение инспекции также основывается на полученном в результате мероприятий налогового контроля заключении эксперта Трушиной Л.И. от 20.12.2013 года №026-039-04-00049, которое подтверждает возражения налогового органа.

Согласно статье 95 Налогового кодекса РФ, в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Данная статья содержит закрытый перечень случаев, наступление которых дает основания налоговому органу привлекать эксперта.

В соответствии с пунктом 10.2 письма ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837 «О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками» вопросы, поставленные перед экспертом, не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта.

Не допускается назначение экспертизы:

- по вопросам бухгалтерского учета;

- по вопросам права;

- другим вопросам, познаниями по которым либо полномочиями, по разрешению которых должны обладать проверяющие или иные специалисты налогового органа в соответствии с законодательством о налогах и сборах, их должностными обязанностями.

Вопросы, поставленные перед экспертом, не должны выходить за пределы его специальных познаний, данные вопросы должны быть четко определенными и конкретными, а перечень их - полным.

Как следует из постановления налогового органа от 25.11.2013 № 07-25/4, была назначена экспертиза на предмет установления достоверности содержащихся в документах сведений по консалтинговым услугам, оказанным ОАО «Объединенные автомобильные технологии» в рамках заключенного договора, которая была поручена эксперту-оценщику Трушиной Л.И., состоящему в ООО «СОЭКС-Тольятти».

На разрешение эксперту были поставлены вопросы о правовой квалификации заключенного договора консалтинга, соответствия объема оказанных услуг цене, указанной в договоре, а также соответствия объема оказанных услуг условиям договора, то есть вопросы, которые в соответствие с главой 14 Налогового кодекса РФ входят обязанности налогового органа при осуществлении налогового контроля и для разъяснения которых не требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, что означает нарушение налоговым органом положений статьи 95 НК РФ и необоснованное привлечение эксперта для проведения экспертизы.

Согласно постановлению № 07-25/4 от 25.11.2013 года Межрайонной ИФНС России №2 по Самарской области проведение экспертизы поручено эксперту-оценщику Трушиной Л.И., состоящему в ООО «СОЭКС-Тольятти» (ИНН 6323081801).

Из Устава ООО «СОЭКС-Тольятти» следует (п. 2.4 Устава), что данная организация осуществляет следующие виды деятельности:

- оказывает экспертные (инспекционные) услуги: проведение по поручению российских и зарубежных организаций и предпринимателей, физических лиц экспертизы контроля качества количества, комплектности, технического состояния продукции и сырья производственно-технического назначения и товаров народного потребления;

- проводит экспертизы строительно-монтажных и дорожно-строительных работ;

- проводит экспертизы по определению страны происхождения товаров для оформления сертификатов страны происхождения;

- оказывает прочие услуги, несвязанные с проведением экспертиз (сертификация систем менеджмента, услуги в области охраны труда и пр.).

Таким образом, ООО «СОЭКС-Тольятти» не следует, что данная организация является компетентной в вопросах, поставленных перед экспертом.

Согласно пункту 2 статьи 95 налогового кодекса РФ, вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта.

Как следует из экспертного заключения от 20.12.2013 года №026-039-04-00049 эксперт-оценщик Трушина Л.И. имеет специальность - «Электрические машины», а также получено образование по специальности «оценочная деятельность», «оценка стоимости предприятия (бизнеса)», «оценка рыночной стоимости движимого имущества в целях залога», «практическая оценка рыночной стоимости земельных участков различного целевого назначения», в связи с чем, поставленные перед экспертом, выходят за пределы его специальных познаний.

Судом верно отмечено в решении, что заключение эксперта Трушиной Л.И. от 20.12.2013 года №026-039-04-00049 не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации об оценочной деятельности, в том числе требованиям настоящего Федерального закона, федеральных стандартов оценки и других актов уполномоченного федерального органа, осуществляющего функции по нормативно-правовому регулированию оценочной деятельности, и (или) стандартов и правил оценочной деятельности по следующим основаниям.

В разделе «Информационная база» указан Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Согласно ст. 32 указанного Закона, он вступил в силу 1 января 2013 года.

Между тем, в отношении Общества проводилась выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011. Это означает, эксперт использовал в своей работе нормативный акт, принятый и вступивший в законную силу позднее оказания консалтинговых услуг Обществу. Таким образом, экспертом нарушена ретроспектива событий и обстоятельств при проведении экспертизы, а также основополагающий правовой принцип об отсутствии у Закона обратной силы (если речь идет об ухудшении положения субъекта право применения), изложенный в статье 54 Конституции РФ и статье 5 НК РФ.

Также эксперт-оценщик указал в информационной базе, что при проведении экспертизы руководствовался только единственным постановлением ФАС СЗО от 01.06.2006 по делу № А05-13038/05-31, что свидетельствует об его не ознакомился с иной судебной практикой по данному вопросу.

Между тем, по теме налоговых проверок консалтинговых услуг сложилась большая правоприменительная практика в пользу налогоплательщиков (Определение КС РФ от 4 июня 2007 г. № 320-О-П; постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»; постановление ФАС ЗСО от 17 сентября 2007 года по делу № Ф04-6333/2007(38133-А27-15)); постановление ФАС МО от 10 октября 2011 года по делу № А40-30370/10-127-132; постановление ФАС СЗО от 11 июля 2011 г. по делу № А13-415/2010; постановление ФАС СЗО от 02 апреля 2007 года по делу № А26-6924/2006-25; постановление ФАС СЗО от 21 ноября 2006 года по делу № А05-2732/2006-34; постановление ФАС СКО от 29 апреля 2008 года №Ф08-2243/2008 и других).

Экспертом по материалам томов 1, 2, 3 в разрезе видов консалтинговых услуг сделан вывод о том, что данные услуги оказывались формально, в связи с тем, что к отчету не прилагались документы, на которые были сделаны ссылки.

Однако Общество объяснило, что отсутствующие документы были получены и использованы в работе Обществом ранее составления отчета о факте исполнения услуг. Обмен информацией между Обществом и исполнителем по договору оказания консалтинговых услуг осуществлялся, в том числе, посредством электронной почты. Рекомендации направлялись в виде электронных писем с указанием замечаний и путей их устранения. Поэтому на запрос налогового органа были предоставлены копии только тех документов, которые были приложены к отчету исполнителя.

Вместе с тем, при производстве экспертизы эксперт вправе был истребовать конкретные недостающие документы, что им сделано не было.

оценка эксперта о возможности выполнения услуг силами Общества, не основана на действующем законодательстве и правоприменительной практике.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 № 14616/07 по делу № А50-20721/2006-А14 изложено: «Налоговый Кодекс не содержит положений, позволяющих оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции КС РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

В силу изложенного отсутствуют правовые основания для признания произведенных обществом расходов на юридические услуги экономически необоснованными по тому основанию, что в его структуре имеется юридическая служба, выполняющая аналогичные функции».

На странице 10 экспертного заключения в разделе «Юридический консалтинг» указано: «Нет копий материалов дела №А55-16931/2011. Вывод: Пункт не выполнен».

Между тем, на официальном сайте ВАС РФ размещена электронная картотека судебных дел (http://kad.arbitr.ru/). В частности, информация по делу №А55-16931/2011 размещена на данном Интернет-ресурсе, находится в свободном доступе. Таким образом, копии материалов дела не требовались в качестве доказательства исполнения обязательств со стороны ОАТ.

На странице 30 экспертного заключения сделан вывод о том, что Исполнитель по договору консалтинга, совершая сделку, действовал в своих интересах; цена по заключенному договору консалтинга превышает рыночные цены на рынке аналогичных услуг; Общество не приняло экономическую обоснованность затрат и принципы определения цены сделки в соответствии со ст. 40 НК РФ;

Выводы эксперта, таким образом, являются несостоятельными, не подкрепленными конкретными доказательствами и не основаны на Законе.

Эксперт в своем заключении сделал вывод: «Услуги, отраженные в актах нельзя считать консалтинговыми».

Эксперт не привел ни одного критерия консалтинговых и управленческих услуг, их признаки и отличия. Более того, ссылка на условия Договора подтверждает, что услуги консалтинговые, поскольку не связаны с управленческими действиями, к которым относятся «принятие решений и определение условий по ведению предпринимательской деятельности» Заказчика.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что заключение эксперта Трушиной Л.И. от 20.12.2013 года №026-039-04-00049 не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации об оценочной деятельности по следующим основаниям:

- правовые основания для проведения экспертизы по вопросу правовой квалификации сделки отсутствуют.

-экспертная организация, к которой относится эксперт, не проводит (согласно Уставу) экспертизы по вопросам, поставленным налоговым органом.

- эксперт не обладает специальными познаниями для ответа на поставленные ему вопросы. Образование эксперта не связано с предметом экспертизы.

- вопросы, поставленные перед экспертом, выходят за пределы его специальных познаний. Перед экспертом поставлены вопросы, познаниями по которым должны обладать специалисты налогового органа, а также вопросы, не относящиеся к компетенции эксперта (вопросы правового характера).

- источники информации эксперта не свидетельствуют о соответствии уровня его подготовки поставленным перед ним вопросам.

- выводы эксперта по тексту возражений нельзя признать полными и обоснованными.

- экспертное заключение содержит существенное количество ошибок правового характера, ссылок на утратившие силу нормативные акты и акты, не подлежащие применению к рассматриваемому предмету экспертизы, что повлекло ошибочные выводы Эксперта по результатам экспертизы.

Судом верно отмечено в решении, что утверждения налогового органа о том, что денежные средства, уплаченные Обществом в адрес ОАО «ОАТ» за оказание консалтинговых услуг за 2011г. возвращаются плательщику, но уже в виде денежного долга с обязательствами по уплате процентов за пользование заемными денежными средствами, опровергнуты имеющимися в материалах дела документами, по которым видно, что Общество оплатило услуги по договору консалтинга из собственных средств (анализ счета 51), а полученные от ОАО «ОАТ» заемные денежные средства (договор займа № ОАТ/3/143/1191) переданы ЗАО СХП «Лидер» также по договору займа под значительно больший