Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2014 по делу n А55-11139/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

экономической деятельности. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

По настоящему делу в обоснование правомерного включения спорных сумм в состав расходов и налоговых вычетов ООО «ДСК» представило суду копии договоров, счетов-фактур, актов выполненных работ, накладных, платежных поручений, а также доказательства оприходования полученных от ООО ТД «Карат Плюс» МЭБН и их дальнейшего использования в хозяйственной деятельности.

Довод налоговой инспекции о том, что налогоплательщик, имея взаимоотношения непосредственно с производителем МЭБН - ООО «Моторика», не имел необходимости в сотрудничестве с ООО ТД «Карат Плюс», носит предположительный характер, не подтвержден надлежащими доказательствами.

В силу части 2 статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству условий договора. Инспекция не вправе вмешиваться в нормальную хозяйственную деятельность налогоплательщиков, являющихся субъектами предпринимательской деятельности, в том числе и посредством оценки целесообразности использования тех или иных возможностей.

Налоговые органы также не вправе давать оценку экономической целесообразности действий юридических лиц. Такая позиция по данному вопросу соответствует положениям действующего законодательства, а также судебно-арбитражной практике (в частности - постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 02 апреля 2014 года по делу №А57-9787/2013, от 10 апреля 2014 года по делу №А12-13984/2013).

В соответствии со статьей 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов, 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Согласно разъяснениям, содержащимся в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17 марта 2003 года № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации», суд может признать взаимозависимость лиц между организациями, учредителями которых являются одни и те же граждане, которые заинтересованы во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий купли-продажи.

Вместе с тем наличие отношений, характеризующихся как отношения взаимозависимости, будет иметь значение только в установленных законодательством случаях.

Суд отметил, что определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04 декабря 2003 года № 441-О указано на обязанность налогового органа доказать, что факт взаимозависимости влияет на условия и результаты экономической деятельности общества в целях налогообложения.

Доказательств того, что взаимозависимость использовалась с целью увеличения доходов у одного из перечисленных лиц и уменьшения доходов у другого, налоговый орган не представил, в то время как в силу положений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» добросовестность налогоплательщика предполагается.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Президиума от 26 февраля 2008 года №11542/07 указал, что участие в сделках лиц, признанных судами взаимозависимыми, не свидетельствует об экономической неоправданности расходов общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей. Факт взаимозависимости между участниками сделки может повлечь переоценку налоговым органом сделки исходя из применения рыночной цены на соответствующие товары в соответствии со статьей 40 НК РФ, инспекцией не представлены доказательства того, что данное обстоятельство повлекло отклонение цен по сделкам от рыночных более чем на 20%, либо послужило установлению более выгодных условий сделок по сравнению с другими покупателями. Вопрос о соответствии примененных истцом цен уровню рыночных цен налоговый орган в ходе проверки в нарушение статьей 110, 101 НК РФ не исследовал. Применение в качестве рыночной цены - цены завода-изготовителя (ООО «Моторика») суд считает необоснованным, т.к. такое определение цены не соответствует пунктам 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

Кроме того, налоговым органом не опровергнуты доводы заявителя о том, что цена на МЭБН по договору № 1 от 01 марта 2010 года между ООО «ДСК» и ООО ТД «Карат плюс» соответствует уровню рыночных цен 2010 года на МЭБН от 1381,18 руб. до 1427,51 руб., установленных поставщиками - ОАО «Утес» и ООО «СЭПО-ЗЭМ».

Оценив вышеназванные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правомерному  выводу о необоснованности доначисления заявителю по вышеназванному эпизоду налога на прибыль организаций в сумме 14 667 165 руб., налога на добавленную стоимость в размере 14 505 987 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 5 866 866 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций и в размере 2659201 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость на основании пункта 3 статьи 122 НК РФ, а также начисления соответствующих сумм пени.

В указанной части оспариваемое решение налогового органа противоречит положениям НК РФ и нарушает права и законные интересы заявителя, что явилось основанием для признания его частично незаконным и возложения на налоговый орган обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Вместе с тем в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается, что в ходе проверки правильности определения расходов, связанных с производством, налоговый орган усмотрел нарушение ООО «ДСК» п.п.1,2 ст.318, п.п.2,3 ст.319 НК РФ при формировании косвенных и прямых расходов, а именно: ООО «ДСК» в полном объеме относило на себестоимость текущего налогового периода амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг и расходы на потребляемые энергоресурсы (расходы по отоплению, освещению и водоснабжению), что повлекло занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

В налоговом учете прямые расходы - это затраты, связанные с производством продукции, которые можно учесть в расходах только в период реализации продукции (пункт 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации).

Если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам (данные по остаткам готовой продукции использованы налоговым органом при расчете), то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

Расходами на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Однако из норм статей 252, 318, 319 НК РФ, следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Более того, по смыслу статьи 318 НК РФ в состав прямых расходов подлежат включению расходы, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). При этом механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом, а налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

На основании изложенного право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения.

Согласно ст.318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Статья 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относит затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

ООО «ДСК» ссылается на то, что относил в состав прямых расходов все затраты, отраженные на счете 20 «Основное производство» - счет на котором формируется себестоимость выпускаемой продукции.

В бухгалтерском учете в соответствии с пунктом 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 года № 34н, в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются, в частности, такие затраты, как амортизация производственного оборудования, стоимость сырья, материалов, топлива и энергии, использованных для изготовления готовой продукции, заработная плата работников, непосредственно занятых в производстве, а также начисленные на нее обязательные страховые взносы.

Таким образом, налогоплательщик обязан был при формировании себестоимости продукции (прямых затрат) учесть амортизацию производственного оборудования и стоимость энергоресурсов.

Согласно статье 319 НК РФ в случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных ст. 319 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг относятся к прямым расходам. Кроме того, указанной нормой определено, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Согласно п.3.9.1 принятой учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения ООО «ДСК», в состав прямых расходов налогоплательщик отнес все расходы, отраженные на счете 20 «Основное производство». В перечне расходов, учитываемых в составе затрат основного производства, в том числе указаны расходы по отоплению, освещению и водоснабжению.

Таким образом, к прямым расходам в рассматриваемом случае относятся в силу прямого указания в пункте 1 статьи 318 НК РФ - амортизация по основным средствам, а также в силу отражения в учетной политике заявителя - расходы по отоплению, освещению и водоснабжению.

Из материалов дела и объяснений сторон следует, что ООО «ДСК» не распределяло расходы на амортизацию производственного оборудования и оплату услуг ресурсоснабжающих организаций с учетом незавершенного производства, что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму излишне списанных косвенных расходов.

На основании вышеизложенного доводы налогового органа в данной части суд первой инстанции принял. В этой части решение суда налоговым органом в суде апелляционной инстанции не обжалуется.

Налоговым органом сделан вывод о необоснованном применении ООО «ДСК» налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании документов, полученных от перевозчиков ООО «ВолгаСталь», ООО «Техснаб», ООО «Промкомплектация» на общую сумму 1 309 518 руб.

Из материалов дела усматривается, что в 2009-2010 годах для организации пассажирских перевозок работников ООО «ДСК» были заключены договор № 2 от 01 января 2009 года с ООО «Волга-Сталь», договор № 59 от 01 апреля 2009 года с ООО «ТехСнаб» и договор с ООО «Промкомплектация».

Согласно условиям договоров об организации пассажирских перевозок вышеназванные контрагенты заявителя обязались выполнять перевозку работников ООО «ДСК» автотранспортом в пределах города Тольятти по маршрутам, согласованным в Приложении к договорам.

Представленные налогоплательщиком реестры путевых листов по пассажирским перевозкам и талоны заказчика к путевому листу заполнены с нарушением постановлению Госкомстата России от 28 ноября 1997 года №78, так как не содержат информации: о тарифе на перевозку, о показаниях спидометра, сумме к оплате, подписи таксировщика.

Из материалов дела и объяснений сторон следует,