Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2008 по делу n А55-5029/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

подтверждающие, по его мнению, невозможность совершения хозяйственных операций с контрагентами заявителя. В частности, налоговым органом установлено, что весь транспорт, который указан в документах ЗАО «Цветметобработка» по спорным контрагентам, зарегистрирован на физических лиц, проживающих в других регионах. В ряде случаев доставка партии лома осуществлялась с превышением грузоподъемности автотранспортного средства. Обществом заключен договор на оказание транспортно-экспедиционных услуг с ООО «Эллис», находящимся в г. Самаре, что, по мнению налогового органа, ставит под сомнение возможность доставки лома транспортом, зарегистрированным в других регионах.

Поставщику ЗАО «Цветметобработка» ООО «Оста», по данным Министерства экономики Республики Татарстан, не выдавалась лицензия на заготовку, переработку и реализацию лома цветных металлов, в связи с чем данное общество не имело законных оснований заниматься реализацией лома цветных металлов. Последний отчет ООО «Оста» представлен за 1 квартал 2007 г. с суммой налога к уплате в размере 1 614 руб. ООО «Оста» состояло на налоговом учете с 07 октября 2006 г.; 20 июня 2007 г. снято с учета и реорганизовано в ООО «Фокстрейд», которое в свою очередь реорганизовано в ООО «Кадриль-С». Данные организации отчетность не представляют, налоги в бюджет не уплачивают.

Поставщики ЗАО «Цветметобработка» - ЗАО «Поволжская Алюминиевая Компания» и ООО «Причал» являются взаимозависимыми лицами.

ЗАО «Цветметобработка» на протяжении длительного времени (с 2004 г. по 1 квартал 2008 г.) формирует убытки от своей деятельности. Убыток от финансово-хозяйственной деятельности на внутреннем рынке значительно превышает прибыль от реализации товара на экспорт, что свидетельствует об отсутствии экономического смысла в деятельности ЗАО «Цветметобработка». 

Кроме того, ЗАО «Цветметобработка» совершает операции преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств.

Данные дополнительные обстоятельства отражены в дополнении к отзыву и приложенных к нему документах (т.7, л.д. 2-84).

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 г. № 138-O разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в п.7 ст.3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения.

В этой связи представление ЗАО «Цветметобработка» первичных документов, формально соответствующих требованиям ст. 169 НК РФ, не влечет автоматического возмещения Обществу налоговых вычетов по НДС. Представление указанных документов является лишь условием, подтверждающим факт совершения реальных хозяйственных операций. При решении вопроса о применении налоговых вычетов должны учитываться результаты встречных проверок налоговым органом достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий - поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной налоговой обязанности поставщиков уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Положения ст. 169 НК РФ находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ и предполагают возможность применения налоговых вычетов при наличии реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами и услугами.

В соответствии со ст.171, 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур.

Согласно ст. 169 НК РФ  счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Пунктами 1 и 2 ст. 172 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 29 декабря 2000 г. № 166-ФЗ, от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ) предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Отказывая ЗАО «Цветметобработка» в возмещении НДС, налоговый орган исходил из допущенных Обществом нарушений Приказа Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов», на основании положений которого на материалы, поступающие в организацию по договорам поставки, организация получает от поставщика товарно-транспортные накладные, которые являются основанием для приемки и оприходования материалов.

Между тем отсутствие товарно-транспортных накладных может свидетельствовать о нарушении порядка ведения бухгалтерского учета в организации, но не влияет на право лица на применение налоговых вычетов по НДС. Необходимость представления товарно-транспортной накладной не предусмотрена ст. 171 и 172 НК РФ в качестве основания для применения налоговых вычетов по НДС.

Суд учитывает также, что в соответствии с п.1 и 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

ЗАО «Цветметобработка» не является лицом, участвующим в процессе перевозки получаемого товара. Полученный товар оприходовался на основании представленных в материалы дела товарных накладных.

Довод налогового органа об отсутствии у Общества товарно-транспортных накладных типовой межотраслевой формы, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а, суд правомерно признал несостоятельным, поскольку указанным постановлением утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве, что не имеет отношения к деятельности, осуществляемой заявителем. Постановление Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а не содержит формы товарно-транспортной накладной.

Из материалов дела следует, что Обществу представлялись его контрагентами товарно-транспортные накладные по типовой межотраслевой форме № 1-Т, утвержденной постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте».

При этом в соответствии с п.8 Указа Президента Российской Федерации от 23 мая 1996 г. № 763 «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти» нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус организаций или имеющие межведомственный характер, прошедшие государственную регистрацию в Министерстве юстиции Российской Федерации, подлежат обязательному официальному опубликованию. Нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти подлежат официальному опубликованию в «Российской газете», а также в Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти издательства «Юридическая литература» администрации Президента Российской Федерации.

Нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний. На указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров (п.10 Указа Президента РФ).

Постановление Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78 опубликовано в официальных изданиях не было. Сведения об опубликовании альбома унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте отсутствуют.

В отсутствие регистрации и официального опубликования нормативного правового акта федерального органа исполнительной власти - постановления Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78 указанный акт не влечет правовых последствий, как не вступивший в силу, и не может служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в нем предписаний. Указанный акт не подлежит применению при разрешении споров.

В случае же, если постановление Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78 не подлежит регистрации и опубликованию, как не затрагивающее права и обязанности юридических и физических лиц, доводы о неисполнении Обществом обязанности по применению форм первичных учетных документов тем более являются необоснованными.

Применительно к оценке хозяйственных операций ЗАО «Цветметобработка» с ООО «Оста» налоговый орган пришел к выводу о том, что в товарно-транспортных накладных отсутствуют подписи и расшифровки подписей об отпуске груза, о принятии груза к перевозке и сведения о получении груза грузополучателем, об организации, осуществляющей перевозку груза, что не подтверждает фактическую поставку товара.

В материалы дела ЗАО «Цветметобработка» представлены товарно-транспортные накладные № 124 от 17 апреля 2007 г. (т.1, л.д.129), № 122 от 16 апреля 2007 г. (т.1,  л.д.133), № 126 от 18 апреля 2007 г. (т.1, л.д.137), № 127 от 18 апреля 2007 г. (т.1, л.д.141), № 137 от 22 апреля 2007 г. (т.1, л.д.145), № 139 от 23 апреля 2007 г. (т.1,  л.д.151), № 148 от 29 апреля 2007 г. (т.2, л.д.3); № 152 от 03 мая 2007 г. (т.1, л.д.7), № 157 от 11 мая 2007 г. (т.2, л.д.11), № 169 от 17 мая 2007 г. (т.2, л.д.15), № 176 от 21 мая 2007 г. (т.2, л.д. 19), № 181 от 22 мая 2007 г. (т.2, л.д.25), № 179 от 22 мая 2007 г. (т.2, л.д.32), № 176 от 22 мая 2007 г. (т.2, л.д.37), № 186 от 26 мая 2007 г. (т.2, л.д.41), № 192 от 29 мая 2007 г. (т.2, л.д.45).

Указанные товарно-транспортные накладные содержат подписи и расшифровки подписей представителей ООО «Оста» в графах «Отпуск разрешил» и «Отпуск груза произвел», подпись и расшифровку подписи водителя-экспедитора в графе «Груз к перевозке принял», информацию о транспортном средстве, перевозившем груз - марку и государственный регистрационный знак. Отсутствие сведений об организации,  осуществляющей перевозку груза, не может свидетельствовать об отсутствии факта транспортировки груза, поскольку ООО «Оста» могло осуществлять доставку как арендованным транспортом, действуя в гражданском обороте от своего имени, так и с привлечением индивидуальных предпринимателей.

Фактически единственным недостатком в оформлении товарно-транспортных накладных, представленных ЗАО «Цветметобработка» в материалы дела, является отсутствие подписи и расшифровки подписи в графе «Груз получил грузополучатель» со стороны самого ЗАО «Цветметобработка». В связи с этим суд полагает, что указанный дефект в оформлении товарно-транспортных накладных не может являться основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС, поскольку факт оприходования товара подтверждается также надлежащим образом оформленными товарными накладными и приемо-сдаточными актами.

Товарно-транспортные накладные, которые содержат отдельные недостатки в их оформлении, тем не менее достоверно отражают соответствующую хозяйственную операцию, не опровергают факт получения Обществом товара и его оприходования.

Наличие недостатков не может являться единственным и достаточным основанием для отказа в применении налоговых вычетов без установления обстоятельств мнимости хозяйственных операций. Характер допущенных в оформлении товарных накладных нарушений (отсутствие подписи в получении груза) не препятствовал фактическому получению товара и постановке его на бухгалтерский учет. Данные нарушения не касаются ассортимента товара, его цены и суммы предъявленного к оплате налога на добавленную стоимость и могут быть устранены самим грузополучателем.

Применительно к оценке хозяйственных операций ЗАО «Цветметобработка» с ООО «Акрон плюс» налоговый орган пришел к выводу о том, что в товарно-транспортных накладных отсутствуют подписи и расшифровки подписей об отпуске груза, о принятии груза к перевозке и сведения о получении груза грузополучателем, об организации, осуществляющей перевозку груза, что не подтверждает фактическую поставку товара.

В материалы дела Обществом представлены товарно-транспортные накладные № 293 от 16 мая 2007 г.  (т.2, л.д.80), № 294 от 16 мая 2007 г. (т.2. л.д.84), № 337 от 31 мая 2007 г. (т.2, л.д.88), № 339 от 31 мая 2007 г. (т.2,  л.д.92),  № 336 от 31 мая 2007 г. (т.2, л.д.96), № 51 от 31 мая 2007 г. (т.2, л.д.100), № 59 от 31 мая 2007 г. (т.2,  л.д.104), № 335 от 31 мая 2007 г.  (т.2, л.д.108), № 334 от 30 мая 2007 г. (т.2 л.д.112), № 58 от 30 мая 2007 г. (т.2, л.д.116), № 57 от 30 мая 2007 г. (т.2, л.д.120), № 55 от 29 мая 2007 г. (т.2, л.д.124), № 288 от 15 мая 2007 г. (т.2, л.д.128), № 289 от 15 мая 2007 г. (т.2, л.д.132), № 295 от 17 мая 2007 г. (т.2, л.д.136), № 296 от 17 мая 2007 г., № 307 от 22 мая 2007 г. (т.2, л.д.144), № 308 от 22 мая 2007 г. (т.2, л.д.148), № 86 от 22 мая 2007 г. (т.3, л.д.3), № 70 от 23 мая 2007 г. (т.3, л.д.7), № 85 от 22 мая 2007 г. (т.3, л.д.11), № 448 от 12 июля 2007 г. (т.3, л.д.15), № 445 от 11 июля 2007 г. (т.3, л.д.20), № 450 от 13 июля 2007 г. (т.3, л.д.25), № 321 от 13 июля 2007 г. (т.3, л.д.30), № 451 от