Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2008 по делу n А55-17849/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

обоснованы:

1)                                      нормы главы 35 ГК РФ не подтверждают позицию налогового органа. Так, в соответствии со статьей 676 ГК РФ содержание и ремонт жилья отнесены непосредственно к предмету обязательства найма. Данные услуги не являются самостоятельными, а являются необходимыми услугами по предоставлению жилья в пользование, т.е. услугами, без которых пользоваться помещением по назначению для проживания невозможно;

2)                                      статья 15 закона РФ «Об основах федеральной жилищной политики» действительно говорит о плате за найм, плате за содержание и плате за ремонт жилья. Однако данная статья рассматривает все три данные платежа не как самостоятельные, а как составляющие единой платы за жилье. Государственной регулируемой ценой, определяющую налоговую базу от реализации, является плата за жилье в целом. При этом найм сам по себе услугой не является, а плата за найм не является самостоятельным платежом, а лишь возможным (но не обязательным) компонентом государственной регулируемой цены.

Как следует из содержания пункта 2 статьи 676 названного Кодекса, расходы по эксплуатации жилого дома, а также по ремонту общего имущества многоквартирного жилого дома наймодатель несет за счет платы за жилье, а не за счет платы за предоставление коммунальных услуг.

Статьями 55 и 57 Жилищного кодекса РСФСР также установлена обязанность нанимателей вносить плату за пользование жилым помещением (квартирную плату) и коммунальные платежи.

Никаких других видов платежей нанимателей жилых помещений, кроме платы за жилое помещение и платы за коммунальные услуги, Гражданский кодекс Российской Федерации и Жилищный кодекс РСФСР не предусматривают.

В силу статьи 15 Закона N 4218-1 плата за содержание жилья, плата за ремонт жилья и плата за наем жилья являлись составными частями оплаты жилья.

Доводы налогового органа о том, что указанная практика надзорной инстанции не применима, т.к. касается иной редакции статьи 149 НК РФ не соответствует действительности: с 1.01.04 были отменены лишь льготы касающиеся услуг, оплачиваемых за счет целевых средств ЖСК, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях (на данные льготы налогоплательщик не претендует).

Ссылка налогового органа на постановление Президиума ВАС РФ от 31.10.06 № 11110/05 не подтверждает правовую позицию налогового органа: услуги по содержанию и ремонту жилья являются не коммунальными, а жилищными услугами; выводы надзорной инстанции касаются именно коммунальных услуг (централизованные тепло-, водоснабжение, канализация, эксплуатация лифтов и т.д.) В соответствии с указанными нормами жилищного законодательства, действовавшими до 1.03.05, плата за содержание и ремонт жилья входила в структуру платы за жилье, а обязанность предоставлять соответствующие услуги относилась к обязательству найма (ст. 676 ГК РФ).

Кроме того, как усматривается из апелляционной жалобы, по данному эпизоду налоговый орган включил в выручку, облагаемую НДС, субсидии из местного бюджета, что противоречит пункту 2 статьи 154 НКРФ.

Учитывая вышеизложенные, доводы апелляционной жалобы  по данному вопросу не принимаются.

По второму эпизоду по НДС (п. 13 оспариваемого Решения):

Инспекцией установлено несоответствие данных налоговых деклараций налогоплательщика так называемому «сводному расчету по квартплате», и произведено заявителю доначисление выручки на сумму 22.297.083 руб.

При этом, причины указанного расхождения в оспариваемом Решении и Акте выездной налоговой проверки не отражены. Анализ данных первичных документов применительно к данному эпизоду отсутствует, и существо якобы допущенного заявителем нарушения - не раскрыто, то есть  противоречит ст. 101 НК РФ.

Налоговым органом также не учтено, что указанный «сводный расчет» к системе документов бухгалтерского и налогового учета и отчетности - не относится, самостоятельного доказательственного значения не имеет. Кроме того, как следует из наименования данного расчета, в нем отражены суммы «квартплаты», т.е. платы за жилье, к облагаемым НДС оборотам не относящейся. При этом, что касается сведений Главной книги по субсчету 68.2, то по данному счету ведется учет расчетов с бюджетом, а не учет доходов и расходов налогоплательщика, т.е. к данным, предусмотренным пунктом 1 статьи 54 НК РФ, данный субсчет не относится, исходя из чего суд первой инстанции обоснованно  пришёл  к выводу о том, что в основу выводов налогового органа положены противоречивые и не полные сведения, при том, что сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Из текста  апелляционной жалобы  по данному вопросу вновь следует, что доначисления по данному эпизоду произведены исключительно на основании сводной, производной (а не первичной) таблицы - указанного «сводного отчета», не относящегося к системе регистров бухгалтерского учета (в частности, отсутствует единая нумерация счетов бухгалтерского учета, принцип «двойной записи» (диграфизм).

При этом налоговый орган ссылается на пункт 1 статьи 54 НК РФ, в соответствии с которым налоговая база исчисляется на основе данных регистров бухгалтерского учета и иных документально подтвержденных данных. Не учитывается, что «сводный расчет» ни регистром бухгалтерского учета, ни первичным документом бухгалтерского учета не является (ст. 9, 10 федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»), следовательно, самостоятельного доказательственного значения не имеет. Данные же по счету 68.2 Главной книги не относятся к данным об объектах НДС, которые имеются в виду в пункте 1 статьи 54 НК РФ, и самостоятельного значения не имеют: по этому счету ведется учет расчетов с бюджетом по НДС, а не учет выручки или расходов. Данные же налоговой декларации полностью соответствуют данным специальных регистров налогового учета - книг покупок и продаж. Эти данные, в свою очередь, соответствуют первичным документам, которые налоговым органом не исследовались.

Учитывая  вышеизложенное, доводы апелляционной жалобы по данному вопросу не принимаются.

По третьему эпизоду по НДС (п. 14 оспариваемого Решения):

Статьей 40 Налогового кодекса РФ определены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

Согласно пункту 13 ст. 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

Статьей 154 НК РФ определен порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), и согласно пункту 2 которой при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Вопреки пункту 13 статьи 40 и пункту 2 статьи 154 НК РФ налоговым органом в выручку включены субсидии на покрытие убытка, предоставленные Департаменту в связи с реализацией жилищно-коммунальных услуг по государственным регулируемым и льготным ценам за налоговые периоды с января по декабрь 2005 г. - 49.705.735 руб., за февраль, март, апрель 2006 г. - 797.297 руб.

Необоснованность данных действий налогового органа подтверждается выводами, изложенными по данному вопросу в Постановлении Президиума ВАС РФ от 8.02.05г. № 11708/04, от 13.03.07 № 9591/06 и № 9593/06.

Кроме того, в отношении налогоплательщика за налоговые периоды с августа 2003 по декабрь 2004 г.  в материалах дела имеется вступившее в законную силу решение суда от 03.05.06г. по делу № А55-1847/2006-6, которым подтверждена обоснованность заявленной к возмещению суммы НДС, а также отсутствие правовых оснований для включения бюджетных ассигнований, выделенных налогоплательщику с целью покрытия убытков от реализации жилищно-коммунальных услуг по государственным регулируемым ценам, в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Ссылки налогового органа на статью 162 НК РФ суд  первой инстанции правомерно счёл ошибочными, т.к. данная норма не содержит указаний на бюджетные субсидии (дотации).

Кроме того, позиция налогового органа противоречит также обязательным для него методическим рекомендациям по применению главы 21 НК РФ, утвержденным приказом МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447.

Доводы апелляционной жалобы по данному вопросу  не принимаются судом  как необоснованные.

В соответствии со статьей 424 ГК РФ, статьями 2 и 5 федерального закона от 14.04.95 № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в РФ», а также постановлениями Правительства РФ от 7.03.95 № 239 «О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)» и от 2.08.99 № 887 «О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения» (п. 8) цены на коммунальные услуги по теплоснабжению населения относятся к государственным регулируемым ценам и устанавливаются органами местного самоуправления.

Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, утвержденные приказом МНС РФ от 20.12.00 № БГ-3-03/447, в редакции приказа МНС РФ от 17.09.02 № ВГ-3-03/491 (п. 33.2) указывают на следующее:

«Суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость».

Изложенное полностью соответствует правовой природе «дотаций», т.е. бюджетных субсидий (ст. 6, 69 и 78 Бюджетного кодекса РФ).

Отношения по предоставлению и получению «дотаций» (субсидий) относятся к бюджетным отношениям, публичным по своему характеру и основанным на властном подчинении одной стороны (получателя бюджетных средств) другой стороне (органам, обладающим бюджетными полномочиями). Данные публичные правоотношения не являются объектом налогообложения. Субсидии, получателем которых является организация жилищно-коммунального хозяйства, не подпадают под признаки оплаты, установленные пунктом 2 статьи 167 НК РФ.

Распорядитель бюджетных средств, предоставляя «дотацию», действует во исполнение публично-правовой обязанности в рамках исполнения бюджета по расходам на основании решения об утверждении бюджета на год, утверждения бюджетной росписи органом, исполняющим бюджет, доведения лимитов бюджетных ассигнований (ст. 219 и др. БК РФ). Факт реализации товаров сам по себе не порождает какого-либо долга бюджета перед получателем бюджетных средств, и, соответственно, орган, предоставляющий «дотацию», не исполняет какого-либо встречного обязательства перед получателем бюджетных средств.

Аналогично не включаются в выручку и налоговую базу по НДС субсидии, предоставляемые в связи с применением льготных  цен  в случаях,  предусмотренных федеральным  и  иным законодательством:

Также следует отметить, что ссылка налогового органа на якобы не исследованный судом первой  инстанции пункт 17 обжалуемого решения, которым доначислен НДС за февраль-апрель 2006 г. в сумме 797297руб., не соответствует действительности, так как он отражен в последнем абзаце на стр. 13 решения суда. Так как основания доначисления по данному пункту решения налогового ' органа аналогичны основаниям, изложенным в пункте 14 решения, логичным явилось одновременное рассмотрение судом данных пунктов.

По четвертому эпизоду по НДС (п. 18 оспариваемого Решения):

Налоговый орган включает в выручку субвенции, предоставленные Департаменту, на ремонт объектов жилищного фонда, за налоговый период декабря 2006 г. в сумме 8.425.983 руб.

В соответствии со статьей 165 ЖК РФ,  органы местного самоуправления в порядке создания условий для управления многоквартирными домами вправе предоставлять жилищно-эксплуатационным организациям субвенции на ремонт. Наличие в муниципальной собственности части жилых помещений не является условием для предоставления данных субвенций.

Заявителем представлены в материалы дела платежные поручения, подтверждающие целевое расходование данных бюджетных ассигнований (т.10 л.д. 55-56).

Как видно из материалов дела, налоговый орган не оспаривал того, что счета-фактуры заявителем Мэрии городского округа Тольятти не выставлялись, и НДС органом местного самоуправления налогоплательщику не выплачивался.

Доказательств того, что в порядке, установленном ст. 158 ЖК РФ, собственники помещений в соответствующих многоквартирных домах принимали решения об оплате капитального ремонта, и соответственно, бюджетные ассигнования можно квалифицировать как часть выручки причитающейся налогоплательщику в качестве подрядной организации от одного из долевых собственников (муниципального образования), налоговым органом не представлено.

Таким образом, требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению, поскольку законодательство о налогах и сборах не относит бюджетные ассигнования к доходам от реализации (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Кроме того, как подтверждается представленными судебными актами по делу №А55-1847/2006-6, данными карточки лицевого счета базы данных «Расчеты с бюджетом», декларациями налогоплательщика (т. 5, л.д. 86-150, т. 6, л.д. 1-144, т. 7, л.д. 1-150, т. 8, л.д. 1-148, т. 9, л.д. 1-132) и не опровергается налоговым органом по существу, за те же (проверяемые) налоговые периоды у заявителя имеется сумма НДС к возмещению в размере 224.154.482 руб., сложившаяся по реализации коммунальных услуг (водоснабжение, централизованное отопление, канализация и т.д.).

В соответствии со статьей 173 НК РФ за одни и те же месяцы у налогоплательщика не может быть одновременно налога к уплате