Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2009 по делу n А75-2232/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

статьей статья 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками: от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 215 НК РФ).

Для НДФЛ налоговым периодом признается календарный год (статья 216 НК РФ).

Статьей 223 установлено, что дата фактического получения дохода определяется, в том числе как день выплаты дохода  (перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме).

В соответствии со статьей 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база в этом случае определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

На основании статьи 242 дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день фактического получения соответствующего дохода - для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов.

Из приведенных норм следует, что денежные средства, полученные налогоплательщиком от осуществления предпринимательской деятельности (реализация товара), должны быть учтены в том налоговом периоде, в котором имело место фактическое получение дохода.

Судом первой инстанции установлено и налоговым органом не оспаривается то обстоятельство, что фактически доход предпринимателем был получен в 2005 году (получение оплаты за реализованный товар имело место 31.12.2005).

Данное обстоятельство подтверждается материалами дела, а именно: кассовой лентой, в том числе кассовым чеком от 31.12.2005, пробитым 31.12.2005 в 15 час. 31 мин., Z-отчетом, снятым 03.01.2006 в 10 час. 00 мин., кассовыми чеками, пробитыми 03.01.2006 в 10 час.14 мин, в 16 час. 07 мин., Книгой учета доходов и расходов предпринимателя за 2002-2005 г.г. (т.7 л.д.28), а также накладными, квитанциями к приходным кассовым ордерам, кассовыми чеками от 31.12.2005, счетом-фактурой № 06-30-3438 от 31.07.2005, платежным поручением № 21 от 08.08.2005, счетом № 331 от 30.05.2005, платежным поручением № 37 от 02.06.2005.

Выручка в сумме 250 369 руб. 33 коп. в строке 1 Книги учета доходов и расходов за 2006 год (т.7 л.д.56) отражена ошибочно (пропущена цифра «5» в сумме 2 505 369 руб. 33 коп., которая является выручкой 2005 года).

Фактическая выручка за 03.01.2006 составила 11 200 руб., которая отражена в строке 2 Книги учета доходов и расходов за 2006 год (т.7 л.д.56), что подтверждается кассовыми чеками (т.6 л.д.9), записями в Журнале кассира-операциониста (т.1 л.д.96).

С учетом изложенного спорная сумма дохода налогоплательщика как имеющая место быть в 2005 году не подлежит включению в налогооблагаемую базу за 2006 год.

На этом основании, подлежат отклонению доводы апелляционной жалобы о том, что рассматриваемая сумма дохода после ее ошибочного оприходования в 2006 году не была возвращена из кассы.

Также следует отклонить довод о необходимости включения дохода в состав налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2006 год, обоснованный отражением соответствующей суммы в Книге доходов и расходов. 

Как уже было указано, отражение спорной суммы в Книге доходов и расходов за 2006 год было произведено ошибочно.

В соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (пункты 4, 13, 14), учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. Доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Следовательно, поскольку в соответствии с вышеуказанным порядком операции подлежат фиксации в Книге доходов и расходов в момент их совершения, постольку доход подлежит обложению НДФЛ и ЕСН в том налоговом периоде, в котором он получен, независимо от того, за какой период такой доход фактически отражен в Книге доходов и расходов.

При таких обстоятельствах, является правомерным решение суда первой инстанции в части признания недействительным доначисления ЕСН и НДФЛ за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций вследствие разницы между данными выручки, отраженной в Журнале кассира-операционита по фискальному отчету № 11878 от 03.01.2006, и данным Книги учета доходов и расходов.

Кроме того, судом также правомерно учтено, что в 2005 году предприниматель Шкунденков В.Л. являлся плательщиком ЕНВД, в связи с чем в этот период он не являлся плательщиком НДФЛ и ЕСН.

По указанным основаниям незаконным является и доначисление предпринимателю НДС в сумме 372 870 руб., соответствующих сумм пени и штрафа за 1 квартал 2006 года (пункт 1 статьи 167 и пункт 3 статьи 163 НК РФ) .

2. По результатам выездной проверки установлены расхождения на общую сумму 578 313 руб. по следующим документам:

- фискальный отчет № 1930 от 09.11.2006 на сумму 6 000 рублей (в т.ч. НДС – 915 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за ноябрь 2006 года по строке 11 по фискальному отчету № 1930 от 09.11.2006 отражена сумма 22 803 руб. (в т.ч. НДС 3 478 руб. 42 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету № 1930 отражена сумма 28 803 руб.;

- фискальный отчет № 1933 от 12.11.2006 на сумму 30 000 руб. (в т.ч. НДС – 4 576 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за ноябрь 2006 года по строке 14 по фискальному отчету № 1933 от 12.11.2006 отражена сумма 47 391 руб. (в т.ч. НДС 7 229 руб. 14 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету № 1933 отражена сумма 77 391 руб.;

-   фискальный отчет № 1936 от 15.11.2006 на сумму 360 000 руб. (в т.ч. НДС – 54 915 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за ноябрь 2006 года по строке 17 по фискальному отчету № 1936 от 15.11.2006 отражена сумма 63 895 руб. (в т.ч. НДС 9 746 руб. 69 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету № 1936 отражена сумма 423 895 руб.;

-   фискальный отчет № 1959 от 08.12.2006 на сумму 50 000 руб. (в т.ч. НДС – 7 627 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за декабрь 2006 года по строке 9 по фискальному отчету № 1959 от 08.12.2006 отражена сумма 40 284 руб. (в т.ч. НДС 6 145 руб. 02 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету № 1959 отражена сумма 90 284 руб.;

- фискальный отчет № 1962 от 11.12.2006 на сумму 72 000 руб. (в т.ч. НДС – 10 983 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за декабрь 2006 года по строке 12 по фискальному отчету № 1962 от 11.12.2006 отражена сумма 91 202 руб. (в т.ч. НДС 13 912 руб. 17 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету № 1962 отражена сумма 163 202 руб.;

- фискальный отчет № 1980 от 29.12.2006 на сумму 60 313 руб. (в т.ч. НДС – 9 200 руб.): по данным Книги учета доходов и расходов за декабрь 2006 года по строке 31 по фискальному отчету № 1980 от 29.12.2006 отражена сумма 86 294 руб. (в т.ч. НДС 13 163 руб. 49 коп.), а по данным Журнала кассира-операциониста по фискальному отчету № 1980 отражена сумма 146 607 руб.

Таким образом, налоговым органом установлено, что сумма дохода в Книге учета доходов и расходов за указанные даты отражена меньше, чем по данным книги кассира-операциониста, в связи с чем сделан вывод о занижении предпринимателем полученного дохода, подлежащего обложению НДФЛ и ЕСН.

Судом первой инстанции установлено, что указанные расхождения обусловлены ошибочным применением предпринимателем кассового метода даты определения дохода вместо метода по начислению. Также установлено, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие получение дохода на сумму 548 000 руб. (расхождения по фискальному отчету № 1933 от 12.11.2006 на сумму 30 000 руб. и по фискальному отчету № 1980 от 29.12.2006 на сумму 313 руб. документально не подтверждены).

Так как отражение предпринимателем сумм выручки по методу начисления в рассматриваемом случае не привело к занижению налоговой базы и к не уплате налогов, судом первой инстанции признано неправомерным доначисление ЕСН, НДФЛ и НДС, а также начисление соответствующих пеней и штрафных санкций.

В апелляционной жалобе налоговый орган полагает, что представленными в материалы дела документами опровергается вывод суда «о правомерном отражении ИП Шкунденковым В.Л.» спорных сумм дохода.

Также Межрайонная ИФНС России № 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре указывает, что в резолютивной части судебного акта решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДС за 4 квартал 2006 года исходя из суммы 548 000 руб. Однако, по решению налогового органа НДС за 4 квартал 2006 года доначислен исходя из суммы полученного предпринимателем дохода в размере 543 007 руб.

Налогоплательщик в отзыве высказал позицию о том, что отражение сумм выручки по методу начисления в рассматриваемом случае не привело к занижению налоговой базы и неуплаты налогов.

Суд апелляционной инстанции в рассматриваемой части поддерживает выводы суда первой инстанции.

Как уже было указано, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу в отношении доходов, полученных индивидуальным предпринимателем от осуществления деятельности в текущем налоговом периоде, учету в составе его доходов подлежат все суммы денежных средств, поступившие в распоряжение налогоплательщика в указанном налоговом периоде. Таким образом, при определении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН налогоплательщик должен применять кассовый метод.

Судом установлено и участвующими в деле лицами не оспаривается, что фактически налогоплательщик учитывал доходы в том периоде, когда им в адрес своих контрагентов выставлялись счета-фактуры (метод начисления).

Между тем, данное обстоятельство не привело к возникновению задолженности перед бюджетом.

Из материалов дела следует, что предпринимателем доходы на сумму 548 000 руб. были учтены (Книга учета доходов и расходов, счета-фактуры, приходные кассовые ордера, кассовые чеки – т. 6 л.д. 40-46, 52-56, т.7 л.д. 100-106). На сумму 30 313 документов, подтверждающих установленные налоговым органом расхождения, не представлено.

Таким образом, как правильно указано судом отражение предпринимателем сумм выручки по методу начисления в рассматриваемом случае не привело к занижению налоговой базы и не уплате налогов, в связи с чем доначисление предпринимателю Шкуденкову В.Л. ЕСН, НДФЛ и НДС с суммы дохода за 2006 год в размере 548 000 руб., а также начисление соответствующих пеней и штрафных санкций, обоснованно признано недействительным

Доводы апелляционной жалобы заявлены налоговым органом без учета указанных обстоятельств, в связи с чем не могут быть приняты во внимание.

Является необоснованной ссылка инспекции на признание судом недействительным решения инспекции в части доначисления НДС за 4 квартал 2006 исходя из суммы 548 000 руб., в то время как фактически по решению налогового органа НДС за 4 квартал доначислен исходя из суммы 543 007 руб.

Из текста решения инспекции следует, что проверяющие установили расхождение в определении налоговой базы по НДС между данными налогоплательщика (уточненная налоговая декларация за 4 квартал 2006) и данными выездной налоговой проверки составляет 543 007 руб.

В обоснование указанного расхождения инспекция ссылается на ряд документов, подтверждающих получение предпринимателем дохода. Исходя из этих документов, сумма полученного дохода предпринимателя фактически равна 578 313 руб., а не 543 007 руб. как полагает налоговый орган.

Разницу в сумме полученного налогоплательщиком дохода налоговый орган никак не обосновал.

Поскольку фактическая сумма дохода предпринимателя по рассматриваемому эпизоду составила 578 313 руб., а судом первой инстанции признано необоснованным доначисление предпринимателю ЕСН, НДФЛ и НДС с суммы дохода за 2006 год в размере 548 000 руб., постольку немотивированное указание в тексте ненормативного правового акта на доначисление НДС исходя из суммы 543 007 руб. не может служить основанием признания доводов налогового органа правомерными.

Таким образом, в части признания недействительным доначисления НДС за 4 квартал 2006 года, ЕСН и НДФЛ за 2006 год, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций вследствие неотражения арендной платы, внесенной в кассу предприятия и не учтенной в составе доходов в Книге учета доходов и расходов, исходя из суммы 548 000 руб. апелляционная жалоба Межрайонной ИФНС России № 5 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре не подлежит удовлетворению.

3. Спорным решением налоговый орган уменьшил расходы предпринимателя за 2007 год на сумму 37 636 руб. 46 коп.

Как указали проверяющие, налогоплательщик нарушил пункт 3 статьи 237, пункт 1 статьи 221 и статью 252 НК РФ, поскольку не представил платежные документы, подтверждающие оплату счетов-фактур № 2715 от 25.12.2007, № 3586 от 30.11.2007, № 3954 от 30.12.2007, № 4179 от 31.12.2007 и № 1829.2007.

По мнению налогового органа, услуги по счетам-фактурам от 25.12.2007 № 2715 на сумму 22 623 руб. 40 коп. (ЛГ МУП «Тепловодоканал»), № 06/00003578 на сумму 5 599 руб. 26 коп. (ОАО «ЮТЭК»), № 06/00003947 на сумму 5 423 руб. 71 коп. (ОАО «ЮТЭК»), № 06/00004172 на сумму 43 руб. 75 коп. (ОАО «ЮТЭК»), № 1829