Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2009 по делу n А75-7623/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

потерь при добыче полезного ископаемого (нефть).

Восьмой арбитражный апелляционный суд, детально проанализировав положения статей 342, 338, 339 НК РФ, Инструкции по нормированию технологических потерь  нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации РД 153-39-018-97, утвержденной Минтопэнерго Российской Федерации 16 июня 1997 года, согласованной письмом Госгортехнадзора России от 30 мая 1997 г. № 10-03/284, приходит к выводу о том, что количество нормативных (фактических) потерь нефти для целей налогообложения определяется только расчетным методом, а измерение потерь нефти инструментальным путем не только не предусмотрено ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни иными нормативными правовыми актами, но и фактически невозможно.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции находит не соответствующим нормам главы 26 НК РФ вывод суда первой инстанции о том, что непредставление Обществом первичных документов, подтверждающих проведение измерения фактических потерь нефти на каждом этапе её добычи, исключает возможность применения налогоплательщиком при налогообложении нормативных потерь предусмотренной пунктом 1  статьи 342 НК РФ ставки 0%, и является основанием для доначисления НДПИ. 

Учитывая отсутствие в материалах дела доказательств нарушения предусмотренного пунктом 3 статьи 339 НК РФ порядка определения фактических потерь нефти для целей налогообложения, суд апелляционной инстанции считает, что ОАО «Негуснефть» не было допущено неправомерного занижения подлежащего уплате в бюджет в 2006 году НДПИ, а ставка 0% применена законно.

Не опровергают вывода суда апелляционной инстанции о соблюдении налогоплательщиком требований налогового законодательства при определении количества нормативных потерь, облагаемых по ставке 0 %, и показания свидетелей - заместителя генерального директора по производству ОАО «Негуснефть» Кандаурова С.Г. и главного бухгалтера ОАО «Негуснефть» Хадиевой Т.Н., поскольку, как указано выше, законодательно не установлено обязанности налогоплательщика осуществлять измерение потерь нефти инструментальным путем.

Кроме того, как следует из материалов дела, налоговый орган, в нарушение пункта 5 статьи 338 НК РФ, определил налоговое бремя налогоплательщика путем применения ставки 419 рублей за тонну нефти ко всему объему добытой нефти, не установив реального размера налоговой базы, подлежащей налогообложением НДПИ по ставке 0 процентов. 

По убеждению суда апелляционной инстанции, НК РФ не допускает произвольного применения иных ставок, нежели прямо предусмотренные для конкретной налогооблагаемой базы.  

Такой подход в полной мере согласуется с положениям статьи 17 НК РФ, согласно которой налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

При указанных обстоятельствах, доначисленный налоговым органом НДПИ по существу является неустановленным законодательством о налогах и сборах, а потому бремя по его уплате не может быть возложено на налогоплательщика, так как согласно статье 57 Конституции России каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

С учетом изложенного, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит решение МИФНС РФ по КН по ХМАО-Югре № 11/06-22 от 15.10.2008 в части доначисления ОАО «Негуснефть» НДПИ за 2006 год в сумме 11 672 213 руб., штрафа в размере 2 334 442 руб. 60 коп., соответствующего размера пеней, недействительным, а апелляционную жалобу налогоплательщик по рассмотренному эпизоду - подлежащей удовлетворению, что влечет отмену решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного окргуга-Югры в части данного эпизода.

2. По эпизоду, связанному с доначислением налога на имущество за 2006 год в сумме 10 588 376 руб., штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2 117 675 руб., соответствующего размера пеней.

Оспаривая принятый судом первой инстанции судебный акт по данному эпизоду, в части отказа Обществу в удовлетворении его требований, ОАО «Негуснефть» ссылается на нарушение налоговыми  органами требований ст.100, 101 Налогового кодекса, а именно: 

- отсутствие в акте выездной налоговой проверки №3 от 18.04.2008 каких-либо нарушений в исчислении и уплате налога на имущество;

- дополнительными мероприятиями налогового контроля не предусматривался сбор каких-либо дополнительных сведений по налогу на имущество;

что, по убеждению Общества, является основанием для признания решения налогового органа недействительным, а судебного акта в части данного эпизода –подлежащим отмене.

Восьмой арбитражный апелляционный суд, отклоняет приведенный довод апелляционной жалобы в силу его несоответствия установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам.

Согласно статье 108 Налогового кодекса Российской Федерации, никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

В силу статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации. 

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлён, но не более чем на один месяц.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

При этом, системное толкование норм, закрепленных в статьях 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяет сделать вывод о том, что отсутствие у налогового органа обязанности составления по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акта, как специального процессуального документа, не исключает наличия у него обязанности обеспечения возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов.

В соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. 

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

Как следует из материалов дела, согласно пункту 2.1.3.2. акта выездной налоговой проверки №3 от 18.04.2008 (т.1 л.д.32-75), проверяющими были исключены из состава учитываемых для целей налогообложения расходов затраты ОАО «Негуснефть», относящиеся к созданию амортизируемого имущества (скважин), которые, по убеждению Инспекции, не были в 2006 году введены в эксплуатацию. 

При этом, проверяющие действительно указали на отсутствие выявленных нарушения при исчислении налога на имущество.

28.05.2008 ОАО «Негуснефть» были представлены возражения по акту выездной налоговой проверки №3 от 18.04.2008 (т.1 л.д.76-88), в том числе по пункту 2.1.3.2. акта, в которых Общество настаивало на том, что спорные скважины в 2006 году были введены в эксплуатацию, однако, учитывались на счете 08 и не были переведены на счет 01 в состав основных средств в связи с отказом регистрирующих органов в приеме документов, необходимых для регистрации прав собственности на данные объекты недвижимого имущества.

В целях дополнительного исследования вопросов, возникших в ходе рассмотрения возражений налогоплательщика, заместителем начальника МИФНС РФ по КН по ХМАО-Югре, было вынесено решение №1 от 23.06.2008 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.1 л.д.92), что, по убеждению суда апелляционной инстанции, в полной мере соответствуют положениям статьи 101 НК РФ.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к выводу о том, что спорные затраты обоснованно отнесены Обществом к расходам на ремонт основных средств –скважин, введенных в эксплуатацию, однако, право собственности на которые не зарегистрировано. При этом, проверяющими было указано, что, поскольку спорные скважины обладают всеми признаками основных средств, следовательно, в соответствии со статьей 374 НК РФ подлежат обложению налогом на имущество.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки ОАО «Негуснефть» с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией была составлена справка от 10.09.2008 (т.2 л.д.2-41), которая в тот же день была вручена законному представителю Общества под роспись.

При этом, в справке было указано на право налогоплательщика предоставить в течение 15 дней со дня получения свои возражения в случае несогласия с фактами, изложенными в справке.

Таким образом, обстоятельства, выявленные Инспекцией при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, и выводы, к которым пришли сотрудники налогового органа при анализе выявленных обстоятельств, были известны налогоплательщику до вынесения оспариваемого решения, он не был лишен возможности представления налоговому органу собственной позиции, касающейся оценки выявленных Инспекцией, в том числе и в ходе проведения мероприятий дополнительного налогового контроля, обстоятельств, следовательно, право налогоплательщика на защиту нарушено не было.

Довод подателя жалобы о том, что налоговый орган не вправе давать какую-либо оценку обстоятельствам после окончания проверки и подписания соответствующего акта, прямо противоречит пунктам 4, 5, 6 статьи 101 НК РФ, в соответствии с которыми к материалам проверки относятся в том числе и материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит, что проверяющими в полной мере были соблюдены требования статей 100, 101 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Исходя из положений Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Понятие основного средства предусмотрено в пункте 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н.

Согласно указанному пункту названного Положения к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01».

В соответствии с названным Приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Из материалов проверки усматривается, что спорные скважины используются Обществом в