Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2009 по делу n А75-7871/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

отвечает статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск).

Как указано в отзыве общества на апелляционную жалобу, ЗАО «ГЕОТЕК МЕНЕДЖМЕНТ» как и ЗАО «Аган-Бурение», являются дочерними предприятиями ЗАО «ГРУППА СИНТЕК», передача полномочий была проведена в рамках  построения вертикально интегрированной структуры и на момент заключения договора ЗАО «ГЕОТЕК МЕНЕДЖМЕНТ» уже осуществляло аналогичные функции по договорам на управление с другими компаниями, также входящими в холдинг.

Суд апелляционной инстанции, оценивая доводы общества о причинах передачи полномочий единоличного исполнительного органа (при отсутствии доказательств и доводов в обоснование обратного), пришел к выводу о соответствии указанного построения организационно-управленческой модели руководства хозяйствующими субъектами сложившейся практике по управлению деятельностью юридических лиц.

Оценив совокупность обстоятельств рассматриваемого дела, подтвержденных соответствующими доказательствами по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что спорные затраты отвечают всем законодательно предусмотренным требованиям для включения в расходы для целей налогообложения прибыли, поскольку связаны с производством, экономически обоснованы и документально подтверждены.

При изложенных обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания для начисления налога в оспариваемой сумме (830 400 руб.).

По единому социальному налогу.

Налоговый орган при проверке договоров гражданско-правового характера  выявил факты, которые, по его мнению, не позволяют их отнести к договорам гражданско-правового характера. Проверяющие указали, что налогоплательщик заключал договоры гражданско-правового характера на оказание услуг по выполнению функциональных обязанностей начальника смены, по выполнению расчетов по строительству скважин, работа материально-технического снабжения.

Поскольку налоговый орган пришел к выводу, что договоры заключены на услуги, которые относятся к основной производственной деятельности организации, то данные договоры не могут быть отнесены к разряду гражданско-правовых.

На этом основании налогоплательщику доначислены спорная сумма ЕСН, пени и штраф.

Рассматривая обоснованность выводов инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные в материалы дела договоры свидетельствуют о выполнении физическими лицами конкретной разовой работы; договоры не содержат каких-либо условий относительно трудового распорядка, а физические лица при выполнении работы ограничиваются исключительно качеством выполняемых работ и сроком их выполнения. Кроме того, суд первой инстанции установил, что работы по оспариваемым договорам выполнялись исполнителями не в рабочее время, а в период отпусков и выходные дни.

В апелляционной жалобе относительно данного эпизода Межрайонная ИФНС России № 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре анализирует конкретные договоры с физическими лицами, в результате чего приходит к следующим выводам: в штатном расписании общества предусмотрены должности и отделы с функциями (характером выполняемой работы) аналогичными тем, которые выполнялись по гражданско-правовым договорам; исходя из справок НДФЛ лица, с которыми заключены договоры, работают в обществе длительный период времени, а заработная плата выплачивалась по коду дохода 2000.

Суд апелляционной инстанции не принимает доводы жалобы и оставляет решение суда первой инстанции в данной части без изменения.

В силу пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации в целях контроля за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах налоговыми органами производится налоговый контроль в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

На основании пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 1.8.2 требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденными Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892@, в содержании описательной части акта выездной налоговой проверки должна быть дана оценка в том числе количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему. В акте должны содержаться ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения. Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах: полноты и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах. Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля. В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о не представленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки, в том числе акта проверки, налоговым органом выносится решение о привлечении либо об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

К содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, как следует из разъяснения, данного в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ», предъявляются определенные требования, а именно: в таком решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую главу 16 Налогового кодекса Российской Федерации, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

Как уже было указано, по результатам выездной налоговой проверки некоммерческой  организации доначислен ЕСН.

Таким образом, руководствуясь изложенными нормами права, апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорный ненормативный правовой акт и акт выездной проверки должны содержать обстоятельства выявленного нарушения  со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства наличия задолженности по уплате перечисленных налогов и взноса в спорных суммах.

Однако, акт выездной налоговой проверки в материалы дела не представлен. Апелляционный суд, исследовав оспариваемое решение налогового органа, пришел к выводу, что его содержание не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в нем отсутствуют необходимые сведения и ссылки на первичные документы, подтверждающее наличие обстоятельств, свидетельствующих о неуплате налога либо неправомерном занижении налоговой базы.

Так, налоговый орган, заключая вышеуказанный вывод, что представленные на проверку договоры не могут быть отнесены к разряду гражданско-правовых по причине заключения таких договоров на услуги, которые относятся к основной производственной деятельности организации (т.1 л. 38), не указал на конкретные договоры, с кем  и когда таковые были заключены, период выполнения работ, характер работ, почему данные услуги дублируют работы по основной производственной деятельности предприятия, не приведено сравнительного анализа со штатным расписанием. В тексте решения также не указано на обстоятельства, описанные в апелляционной жалобе (например, то, что в справках по форме 2-НДФЛ код дохода указан 2000, что такой код соответствует заработной плате), не указано иных фактических обстоятельств, по которым можно было бы прийти к выводу, что данные договоры имеют характер трудовых взаимоотношений.

Формулировки налогового органа и способ изложения фактических обстоятельств установленного правонарушения, не позволяют определить основания, по которым инспекция пришла к соответствующим выводам.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что в оспариваемом решении налогового органа не указаны фактические обстоятельства налогового спора и событие правонарушения относительно ЕСН, поэтому оно не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемых налогоплательщику нарушений, ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишило налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав.

Таким образом, налоговым органом допущено нарушение положений пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговый орган не доказал законность принятия решения, обстоятельства, послужившие основанием для принятия данного решения, в том числе событие правонарушения, предусмотренное пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с требованиями пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований статьи 101 Кодекса может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Учитывая то, что отсутствие в решении налогового органа обстоятельств совершенного налогоплательщиком правонарушения и его оснований привело к принятию неправомерного решения, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в рассматриваемой судом апелляционной инстанции части.

Кроме того, оценивая доводы и выводы апелляционной жалобы, которые отсутствуют в тексте ненормативного правового акта налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками единого социального налога признаются организации и индивидуальные предприниматели. Объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 Кодекса).

В силу статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные Трудовым кодексом Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

Сторонами договора являются работодатель и работник (статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации).

Согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Предмет как трудовых, так и гражданско-правовых отношений существует в физической форме труда. Основными признаками, позволяющими отграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, являются: личностный признак (выполнение работы личным трудом и включение работника в производственную деятельность предприятия); организационный признак (подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность); выполнение работ определенного рода, а не разового задания; гарантия социальной защищенности.

Оценив спорные договора, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что договоры гражданско-правового характера не соответствуют установленному трудовым законодательством понятию трудового договора, поскольку в них не согласована конкретная специальность в соответствии