Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2015 по делу n А46-11939/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

(бездействием) прав и законных интересов заявителя.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налогового кодекса Российской Федерации) вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 240 Налогового кодекса Российской Федерации).

В пункте 6 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, на момент реализации или совершения внереализационных операции (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в лом числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость (при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Вместе с тем на основании пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации в отдельных случаях налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам.

Как следует из материалов дела, основанием для определения налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль, пересчета этих налогов, подлежащих уплате в бюджет, послужила реализация комплекса автономного тепло-электроснабжения (КАТЭС), газовой котельной взаимозависимому лицу по цене ниже рыночной.

Так, в ходе проведения мероприятий налогового контроля выяснилось, что в 2009 году ЗАО «ЗСЖБ №6» реализовало ООО «Сибжилстрой-6» объект незавершенного строительства - комплекс автономного тепло-электроснабжения (КАТЭС) жилого квартала в границах улиц 28 Северная, Тарская, Орджоникидзе. В 2010 году между указанными юридическими лицами совершена сделка купли-продажи объекта незавершенного строительства - газовая котельная, расположенная по адресу ул. 2-я Поселковая. Согласно договоров купли-продажи, цена сделки по реализации КАТЭС - 8 985 000 руб., газовой котельной - 6 355 939 руб. 20 коп.

Как было установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, Гуринов Ю.С. и Белый С.А. являясь, соответственно, руководителем и заместителем ЗАО «ЗСЖБ №» совместно владеют более 50% акций указанной организации (25,64% и 25,78% соответственно). Также указанные лица являются учредителями ООО «Сибжилстрой-6», где совместное владение акциями составляет 60% (по 30% у каждого). Кроме того, руководитель ООО «Сибжилстрой-6» Белый С.А. является председателем Совета директоров ЗАО «ЗСЖБ № 6».

Инспекция пришла к выводу о том, что ЗАО «ЗСЖБ №6» и ООО «Сибжилстрой-6» являются взаимозависимыми лицами, а цены, примененные налогоплательщиком при совершении сделки, отклоняются от уровня рыночных цен более чем на 20% в сторону понижения. Указанные обстоятельства явились основанием для применения налоговым органом положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Для определения рыночной стоимости имущества ЗАО «ЗСЖБ № 6» был заключен договор со специализированной организацией, имеющей для этого квалифицированных специалистов, - ООО «Центр интеллектуальных технологий»; продажная цена соответствовала определенной независимым оценщиком.

Не согласившись с оценкой, предоставленной налогоплательщиком, налоговый орган обратился в специализированные организации для проведения оценки: ООО «РОО» и АНО ЦРЭ «ЛЭИ».

Налогоплательщик не согласился с результатами экспертиз, отраженных в экспертных заключениях: № 1905/2013, полученным налоговым органом из ООО «РОО», и № 0545/СТ/Т-13, подготовленным АНО ЦРЭ «ЛЭИ».

В связи с чем, судом первой инстанции назначена повторная экспертиза, по результатам экспертизы заявителем уточнены свои требования.

Учитывая полученные результаты судебной экспертизы, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом факта отклонения цены, примененной сторонами по сделкам, более чем на 20 процентов от рыночной цены на идентичные (однородные) услуги.

 Суд апелляционной инстанции поддерживает указные выводы арбитражного суда по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Статьей 20 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В соответствии с пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

В силу пункта 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Из положений пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации, в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем, используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Методы определения рыночной цены подлежат применению последовательно - каждый последующий метод применяется только в случае невозможности применения предыдущего метода. Аналогичная позиция сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 №11583/04.

Согласно пункту 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении и признании рыночной цены товара, работы и услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из норм, закрепленных в подп. 11 п. 1 статьи 31, статьи 96 Кодекса, следует, что налоговый орган имеет право привлечь специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля, однако наличие данных норм не означает, что заключение специалиста при любых условиях может быть принято в качестве бесспорного доказательства при осуществлении налоговыми органами контрольных функций, связанных с перерасчетом налоговых обязательств налогоплательщика.

При этом следует учесть, что Информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2005 №92 разъяснено, что экспертное заключением признается документом, содержащим сведения доказательственного значения, а итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в таком отчете, - достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки (статья 12 Федерального закона №135-ФЗ).

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2009 №928-О-О указано, что привлечение экспертов при проведении действий по осуществлению налогового контроля позволяет получить достоверную и объективную информацию. Данное право налоговых органов предусмотрено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 и пунктом 1 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации.

Использование объекта недвижимости должно отвечать четырем критериям, чтобы соответствовать его наиболее эффективному использованию: оно должно быть физически возможным, законодательно разрешенным, экономически оправданным и приносить максимальную прибыль.

Как и в суде первой инстанции, налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что в результате неправомерного использования Игнашиной Е.И. одновременно двух методов была выведена некая усредненная цена объектов. Несмотря на то, что эксперт в своем заключении делает ссылку на положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, факт использования двух методов одновременно доказывает обратное, а именно, что экспертом не соблюдены требования статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Статья 40 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает строго определенный алгоритм действий для определения рыночной цены товара, при котором использование каждого последующего метода допускается только в случае невозможности определения цены предыдущим. Таким образом, методика определения рыночной цены, использованная экспертом, по мнению налогового органа, вступает в противоречие с требованиями законодательства о налогах и сборах.

При этом выбор затратного метода экспертами, проводившими оценку стоимости спорного имущества по заказу Инспекции, обусловлен отсутствием информации о рыночных ценах на газовые котельные и оборудование в официальных источниках (отрицательные ответы на запросы налогового органа получены из Департамента имущественных отношений, Министерства строительства, транспорта и жилищно-коммунального комплекса Омской обл., Государственного предприятия «Омский центр технической