Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2015 по делу n А46-12487/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и, на установленные статьёй 171 Кодекса налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.

Реальность в данном случае подразумевает наличие действительно существующих и реально осуществляющих предпринимательскую деятельность юридических лиц и индивидуальных предпринимателей; действительное наличие приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) лицами, которые указаны в документах; реальность примененной сторонами цены сделки.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установлено, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Так, согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом из положений пункта 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованности возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного кодекса.

Пунктом 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Из имеющихся в материалах дела документов усматривается, что заявителем в 1-4 кварталах 2010 года, 1-4 кварталах 2011 года и в 1 квартале 2012 года при определении налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость сформированы вычеты по НДС в размере 12 160 495 руб. в связи с затратами по хозяйственным операциям с контрагентами – ООО «Мечта», ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб».

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, основанием для применения налоговых вычетов стали заключенные между заявителем и ООО «Мечта», ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб» договоры подряда и субподряда, а также дополнительные соглашения к таким договорам.

При этом в подтверждение реальности исполнения указанных сделок налогоплательщиком представлены счета-фактуры, акты, товарные накладные, договоры подряда, договоры субподряда, дополнительное соглашение к договору субподряда, а именно, по сделкам с ООО «Спецпред» - договор подряда, счета-фактуры, акты; по сделкам с ООО «МастерТрейд» - договоры субподряда, счета-фактуры, акты; по сделкам с ООО «СибТрейд» - договор субподряда, счета-фактуры, акты, товарная накладная; по сделкам с ООО «Спец-Пред» - договор подряда, счета-фактуры, акты, товарная накладная; по сделкам с ООО «Торгснаб» - договор подряда, счета-фактуры, акты.

Между тем, изучив указанные документы по сделкам с ООО «Мечта», ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб», а также документы по взаимоотношениям Общества с иными организациями в рамках оформленных между ООО «ГРЭЙ-КЛИНИНГ» и такими организациями гражданско-правовых сделок, Инспекция сделала вывод о мнимости хозяйственных операций по привлечению ООО «Мечта», ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб» к непосредственному выполнению работ и оказанию услуг контрагентам ООО «ГРЭЙ-КЛИНИНГ», по отношению к которым Общество выступает генеральным подрядчиком, и о наличии в действиях заявителя признаков получения необоснованной налоговой выгоды по НДС, в связи с чем, в принятии и возмещении вычетов на общую сумму 12 160 495 руб. отказала.

В подтверждение такого вывода налоговым органом в материалы дела представлены следующие полученные в ходе проведения мероприятий налогового контроля доказательства.

Так, в ходе проведения мероприятий налогового контроля в отношении ООО «ГРЭЙ-КЛИНИНГ» Инспекцией установлено, что ООО «Мечта», ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб», ООО «МастерТрейд» являются организациями, зарегистрированными физическими лицами на свое имя за вознаграждение, без цели реального осуществления предпринимательской деятельности.

Лица, числящиеся руководителями вышеперечисленных организаций, фактически соответствующих управленческих функций не выполняли, финансово-хозяйственные сделки не заключали, документы по взаимоотношениям с ООО «ГРЭЙ-КЛИНИНГ» не подписывали, что подтверждается полученными в ходе проведения мероприятий налогового контроля показаниями Береговской Е.М., Ковальчука С.А., Овчеренко А.О., Хаврова В.В., Пекая А.Ю., которые указаны в Едином государственном реестре юридических лиц в качестве руководителей соответствующих организаций (см. протоколы допроса в приложениях к акту проверки № 06-20/590 от 27.02.2014 №№ 14, 27, 34, 40,43).

Аналогичные показания получены от Пекая А.Ю., числящегося руководителем ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб», ООО «НЛ Сити», в ходе допроса в качестве свидетеля по уголовному делу № 803758, в рамках которого Пекай А.Ю. пояснил, что по просьбе знакомого регистрировал от своего имени организации с обозначенными выше наименованиями, подписывал со стороны таких организаций документы, подлежащие представлению в банки для открытия расчетных счетов, однако фактическую управленческую деятельность в таких организациях не осуществлял, не знаком с документами бухгалтерского и налогового учета таких организаций, а также с тем, кто является контрагентами ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб» и какую именно экономическую деятельность они осуществляют. Пекай А.Ю. указал, что ему неизвестно, для каких целей и каким образом расходовались денежные средства, поступавшие на счета указанных выше организаций, и кем заключались договоры от имени ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб» с ООО «ГРЭЙ-КЛИНИНГ», поскольку он соответствующие договоры, а также составленные в соответствии с ними финансово-хозяйственные документы не подписывал (см. протокол допроса от 06.01.2015).

При этом в ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией получена справка ЭКЦ полиции УМВД России по Омской области об исследовании № 10/717, из которой следует, что подписи от имени руководителей ООО «Мечта», ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб», ООО «МастерТрейд» в документах, представленных ООО «ГРЭЙ-КЛИНИНГ» в налоговый орган в обоснование правомерности применения налогового вычета по НДС, выполнены иными лицами, а не Береговской Е.М., Ковальчуком С.А., Овчеренко А.О., Хавровым В.В., Пекаем А.Ю., являющимися руководителями перечисленных выше организаций, от имени которых проставлены соответствующие подписи (т.3 л.д.56-60).

Таким образом, поскольку представленные заявителем в подтверждение налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2010 года, 1-4 кварталы 2011 года и за 1 квартал 2012 года договоры, счета-фактуры, акты и товарные накладные оформлены ненадлежащим образом, подписаны неустановленными лицами, постольку налоговый орган заключил правильный вывод о том, что заявителем не представлено соответствующих требованиям НК РФ документов, подтверждающих обоснованность предъявленных Обществом сумм НДС к вычету по сделкам с ООО «Мечта», ООО «СибТрейд», ООО «Спец-Пред», ООО «Спецпред», ООО «Торгснаб», ООО «МастерТрейд», и как следствие о том, что Общество не имеет право на получение налоговых вычетов.

При этом довод Общества относительно того, что названная выше справка не может оцениваться судом как допустимое доказательство в связи с тем, что она не отвечает требованиям, предъявляемым к заключению эксперта (в том числе отсутствует указание на то, что эксперт предупреждён об уголовной ответственности, не указаны сведения о наличии в распоряжении эксперта достаточного количества свободных и экспериментальных образцов почерка, отсутствует развернутая исследовательская часть), судом апелляционной инстанции отклоняется на основании следующего.

Из материалов дела следует, что на основании постановления № 06-20/1 о назначении почерковедческой экспертизы от 05.12.2013 налоговым органом в адрес ЭКЦ УМВД России по Омской области направлены для проведения почерковедческой экспертизы договоры,