Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2015 по делу n А70-7778/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что для обеспечения права налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией 06.12.2012 директору ООО «Капитал» Володиной Е.А. вручено уведомление о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 06.12.2012 № 08-42/32, что подтверждается личной подписью указанного лица, проставленной на экземпляре такого уведомления (т.1 л.д.72).

Так, согласно уведомлению от 06.12.2012 № 08-42/32 для участия в рассмотрении акта выездной налоговой проверки и иных материалов проверки Обществу предложено 28.12.2012 к 14 часам явиться по адресу: г. Тюмень, ул. Товарное шоссе, 15, кабинет 315. В извещении также разъяснена возможность участия в рассмотрении материалов проверки представителя по доверенности, а также то, что неявка извещенного надлежащим образом налогоплательщика (его представителя) не является препятствием для рассмотрения материалов проверки в отсутствие Общества.

При этом материалами дела подтверждается, что рассмотрение акта проверки и иных материалов проверки состоялось именно 28.12.2012 в 14 часов, в отсутствие представителя ООО «Капитал», что зафиксировано в протоколе рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки от 28.12.2012 № 451 (т.1 л.д.80), а также в решении № 08-35/29 от 29.12.2012, с учетом определения об исправлении опечатки от 25.01.2013 № 08-25113 (т.1 л.д.82).

Данное обстоятельство также подтверждается и показаниями допрошенного в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и предупрежденного об уголовной ответственности за дачу ложных показаний свидетеля – руководителя ИФНС России по г. Тюмени № 2 Лейса В.А., который на вопросы суда первой инстанции пояснил, что фактическое рассмотрение материалов налоговой проверки ООО «Капитал» состоялось 28.12.2012 в 14 часов, при этом результат рассмотрения письменных возражений налогоплательщика отражен в оспариваемом решении.

29.12.2012 рассмотрение материалов налоговой проверки не проводилось, решение по существу принято именно 28.12.2012, в то время как 29.12.2012 такое решение было изготовлено в полном объеме (см. протокол судебного заседания от 05.08.2014, приложенные к нему письменные показания и расписка в предупреждении об уголовной ответственности – т.9 л.д.48-50).

При этом суд первой инстанции правильно отметил, что допущенная во вводной части оспариваемого решения опечатка в части даты рассмотрения материалов проверки является несущественной и не нарушает прав и интересов заявителя, поскольку представляет собой техническую ошибку, надлежащим образом исправленную Инспекцией, о чем Общество уведомлено письмом от 25.01.2013 № 08-250113, которое получено лично уполномоченным представителем ООО «Капитал» - Загородниковым А.М. (т.1 л.д.114).

При таких обстоятельствах довод налогоплательщика о его ненадлежащем извещении о дате и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки противоречит имеющимся в материалах дела документам и не подтвержден соответствующими доказательствами.

При этом ссылки заявителя на то, что оспариваемое решение вынесено Инспекцией 29.12.2012, а также на то, что в таком решении указано на факт принятия решения № 08-35/29 от 29.12.2012 с учетом возражений ООО «Капитал», поступивших в адрес ИФНС по г. Тюмени № 2 только 29.12.2012 (а не в день рассмотрения материалов налоговой проверки), обоснованно отклонены судом первой инстанции, как сами по себе не свидетельствующие о рассмотрении материалов проверки 29.12.2012, на основании следующего.

Так, согласно пункту 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом указания на то, что соответствующее мотивированное решение должно составлено именно в день рассмотрения материалов проверки, процитированная выше норма НК РФ или какая-либо иная норма законодательства о налогах и сборах не содержит.

Следовательно, суд первой инстанции правильно отметил, что дата рассмотрения материалов налоговой проверки и дата вынесения решения могут не совпадать.

Данный вывод изложен Президиумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 17.03.2009 № 14645/08.

При этом иное толкование положений статьи 101 НК РФ, приведенное налогоплательщиком в апелляционной жалобе со ссылками на судебные акты Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда и Федерального арбитражного суда Центрального округа, а также судебные акты арбитражных судов первой инстанции, судом апелляционной инстанции во внимание не принимается, как сформулированное судами до момента вынесения указанного выше постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации и не соответствующее правовой позиции, сформулированной по данному вопросу высшим судебным органом.

Таким образом, факт вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности в иной день по сравнению с днем рассмотрения материалов проверки, ставших основанием для принятия соответствующего решения, при условии надлежащего извещения налогоплательщика о дате и времени совершения последнего процессуального действия, сам по себе не является нарушением процедуры вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки.

При этом упоминание в мотивированном решении Инспекции № 08-35/29 от 29.12.2012 о представленных заявителем возражениях от 29.12.2012 (с учетом того, что в протоколе рассмотрения материалов проверки от 28.12.2012 № 451 не указано на рассмотрение возражений ООО «Капитал» на акт выездной налоговой проверки) не свидетельствует о рассмотрении материалов проверки 29.12.2012, поскольку возражения, вопреки доводам подателя жалобы, не основанным на соответствующих нормах права, не относятся к материалам налоговой проверки, и их изучение не может быть квалифицировано, как этап рассмотрения таких материалов.

Как правильно указал суд первой инстанции, налоговое законодательство не содержит запрета для отражения в решении по результатам проверки письменных возражений налогоплательщика, поступивших после даты рассмотрения материалов проверки.

При этом оценка в оспариваемом решении доводов, приведенных в возражениях ООО «Капитал» на акт проверки, в рассматриваемом случае подтверждает лишь то, что при вынесении мотивированного решения по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом в целях соблюдения прав налогоплательщика были исследованы, в том числе, и его возражения.

Так, из текста оспариваемого решения Инспекции усматривается, что в нем дана оценка доводам налогоплательщика, приведенным в поступивших в Инспекцию 29.12.2012 возражениях, при этом обоснованным признан только один довод Общества – о своевременном представлении в налоговый орган аудиторского заключения за 2010 год.

В то же время принятие налоговым органом во внимание указанного довода налогоплательщика не свидетельствует о том, что рассмотрение материалов налоговой проверки продолжалось и 29.12.2012, и о том, что Общество должно было быть извещено об этой дате рассмотрения материалов, поскольку факт наличия соответствующего документа и отсутствия оснований для привлечения Общества к ответственности за совершение соответствующего правонарушения установлен руководителем ИФНС России по г. Тюмени № 2 в момент рассмотрения материалов проверки, то есть 28.12.2012, в связи с чем, и было принято решение об отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ. При этом соответствующие возражения ООО «Капитал» приведены в оспариваемом решении в подкрепление выводов руководителя налогового органа об отсутствии оснований для привлечения к ответственности по спорному эпизоду.

Кроме того, суд первой инстанции также обоснованно отклонил ссылки заявителя на то обстоятельство, что 27.12.2012, то есть за день, до рассмотрения материалов налоговой проверки, в Инспекцию поступило ходатайство ООО «Капитал» об отложении даты рассмотрения материалов проверки ввиду невозможности участия в данной процедуре директора ООО «Капитал» по причине его отъезда в другой город, как не свидетельствующие о нарушении прав и законных интересов налогоплательщика, ввиду следующего.

В силу положений пункта 2 статьи 101 НК РФ неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, указанное выше ходатайство налогоплательщика оставлено без удовлетворения по причине того, что Обществом допущено злоупотребление предоставленным ему правом на участие в рассмотрении материалов проверки (т.1 л.д.52).

Из материалов дела следует, что в ходе проведения проверки представителями ООО «Капитал» создавались препятствия для осуществления Инспекцией функций налогового контроля, предусмотренных статьей 23 НК РФ (т.1 л.д.16-19).

В пользу вывода о злоупотреблении заявителем предоставленными ему правами свидетельствует и то обстоятельство, что возражения на акт проверки, датированные 27.12.2012, были направлены Обществом в адрес ИФНС России по г. Тюмени № 2 посредством почтового отправления, при том, что в тот же день (27.12.2012) налогоплательщиком лично в налоговый орган представлено ходатайство о переносе даты рассмотрения материалов проверки.

Более того, налоговым органом было установлено, что проездные билеты по маршруту Тюмень-Сургут-Тюмень не востребованы директором ООО «Капитал» и на предполагаемом транспорте (поезд) указанное лицо из г. Тюмени в рассматриваемый период не выезжало (см. протокол допроса свидетеля от 17.01.2013 б/н – т.1 л.д.115-117).

Изложенное выше, а также то, что Общество не было лишено права направить для участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки в установленный день иного представителя (а не только директора организации), по мнению суда апелляционной инстанции, позволяет сделать вывод о том, что в рассматриваемом случае действия Инспекции по рассмотрению материалов выездной налоговой проверки в отсутствие надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки налогоплательщика не нарушает права и законные интересы последнего.

Кроме того, суд апелляционной инстанции также считает необходимым отметить, что в силу положений пункта 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является существенное нарушение условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом к существенным нарушениям относится такие нарушения, которые привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Между тем, в рассматриваемом случае Инспекцией предприняты все зависящие от неё меры по обеспечению возможности реализации налогоплательщиком предоставленного ему законом права на непосредственное участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, назначенном на 28.12.2014, для чего было направлено соответствующее уведомление, врученное лично законному представителю ООО «Капитал», а также меры для установления всех обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения по результатам проведенных мероприятий налогового контроля.

По мнению суда апелляционной инстанции, в рассматриваемом случае Инспекцией совершены все предусмотренные действующим законодательством и зависящие от нее действия, связанные с рассмотрением материалов налоговой проверки и направленные на обеспечение соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика и недопущение ограничения таких прав в процессе принятия налоговым органом решения по результатам мероприятий налогового контроля, поэтому рассмотрение таких материалов в отсутствие законного представителя ООО «Капитал» в данном случае не является основанием для признания оспариваемого решения Инспекции недействительным.

Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что по результатам нового рассмотрения настоящего дела оснований для вывода о том, что Инспекцией в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в отношении ООО «Капитал» допущены нарушения существенных условий процедуры их рассмотрения, также не установлено.

II. Налогоплательщиком в ходе нового рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции, а также в апелляционной жалобе, вновь заявлены доводы о том, что при вынесении решения № 08-35/29 от 29.12.2012 Инспекцией не исследованы обстоятельства, смягчающие ответственность, а также обстоятельства исключающие ответственность.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав указанные доводы заявителя и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, считает приведенную выше позицию налогоплательщика несостоятельной на основании следующего.

Так, в силу положений пункта 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Из пункта 1 статьи 107 НК РФ следует, что ответственность за совершение налоговых правонарушений несут, в том числе, организации, в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекс.

Подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, указаны в статье 111 Кодекса, обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, определены в статье 112 Кодекса.

При этом перечень указанных обстоятельств не является закрытым, поскольку нормами указанных статей определено, что иные обстоятельства, могут быть признаны судом или налоговым