Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2015 по делу n А81-2549/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьёй 171 Кодекса налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установлено, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Согласно пункту 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованности возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного кодекса.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли данное решение.

Статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации также предусмотрено, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия должностным лицом налогового органа оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган. При этом арбитражный суд в силу положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и не вправе подменять налоговый орган и устанавливать фактические обстоятельства, которые в силу законодательства о налогах и сборах должен выявлять налоговый орган в рамках тех форм налогового контроля, которые предусмотрены статьей 82 НК РФ.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 176 НК РФ после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 176 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки должен содержать документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

При этом в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в силу положений пункта 8 статьи 101 НК РФ, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, системное толкование процитированных выше норм НК РФ позволяет сделать вывод о том, что в акте налоговой проверки, а также в решении налогового органа, которыми оформляются властно-распорядительные решения налоговых органов и которые содержат сведения об обстоятельствах, послуживших основанием для отказа в возмещении налога, должны быть отражены выявленные в ходе проверки правонарушения, допущенные налогоплательщиком, обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения (так, как они установлены проведенной проверкой), а также ссылки на надлежащие документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, то есть на счета-фактуры, товарные накладные и иные первичные документы, которые, в силу норм главы 21 НК РФ, являются основаниями для получения права на применение налоговых вычетов по НДС.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав представленный в материалы дела акт камеральной налоговой проверки, решение от 03.02.2014 № 2581 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в совокупности и взаимосвязи с иными имеющимися в материалах дела доказательствами, соглашается с выводом суда первой инстанции о несоответствии указанных акта и решения Инспекции требованиям приведенных выше норм законодательства, ввиду следующего.

Так, суд первой инстанции правильно отметил, что в решении Инспекции отсутствует систематизированное изложение и ссылки на документальное подтверждение фактов совершения налоговых правонарушений, а также указания на данные, содержащиеся в первичных документах по хозяйственным операциям, и из такого решения нельзя установить, в чем заключаются нарушения действующего законодательства, допущенные ООО «Оптторгсервис» и послужившие основанием для отказа в возмещении НДС.

При проведении налоговой проверки, а также в ходе судебного разбирательства по настоящему делу счета-фактуры и первичные документы (а именно такие документы являются в силу норм главы 21 НК РФ основаниями для установления налоговых обязательств налогоплательщика и его прав на налоговые вычеты) налоговым органом подробно не исследовались, и Инспекцией не указано и не обосновано со ссылками на конкретные счета-фактуры, по каким хозяйственным операциям отсутствует надлежащее оформление отношений с контрагентами и налоговые вычеты в каких именно суммах необоснованно приняты к вычету, в связи с чем соответствующая информация не получила своего отражения и в оспариваемых решениях.

Так, в оспариваемом решении от 03.02.2014 № 22581 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Инспекция, со ссылками на установленные обстоятельства и факты, указала лишь на взаимозависимость ООО «Оптторгсервис» с его контрагентами, по сделкам с которыми Обществу отказано в применении налогового вычета по НДС.

Между тем, в силу положений пункта 2 статьи 40 НК РФ взаимозависимость имеет значение только для определения цены сделки. Наличие взаимозависимости в соответствии со статьей 40 НК РФ является основанием для проверки и установления отклонений в результатах сделок.

Однако в настоящем случае налоговым органом не представлено доказательств заключения взаимозависимыми лицами последовательных сделок, свидетельствующих о направленности их действий на увеличение возмещаемой из бюджета суммы НДС и позволяющих сделать вывод о недобросовестности заявителя, а также того, что в ходе осуществления деятельности ГК «Лик Ямал» осуществлялись внутригрупповые хозяйственные операции, направленные на занижение налогооблагаемой базы по общеустановленной системе налогообложения, а также допускалось сознательное искажение данных бухгалтерского учета, что является основанием для определения налоговых обязательств всех участников группы «Лик Ямал» расчетным путем.

В оспариваемом решении от 03.02.2014 № 22581 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отсутствует описание документов, исследованных Инспекцией в связи с проведением налоговой проверки и установлением факта отсутствия у ООО «Оптторгсервис» права на применение налоговых вычетов по НДС в 3 квартале 2011 года и возмещение налога в сумме 474 789 руб. 36 коп.

При этом в указанном решении налоговый орган, в частности, ставит под сомнение экономическую обоснованность сделок Общества, заключенных с взаимозависимыми контрагентами.

Между тем, в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 № 3-П также отмечено, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Имеющаяся у Инспекции информация о данных налоговой отчетности контрагентов касается не проверяемого налогоплательщика, а его контрагентов, и, как следствие, не является достаточным основанием для отказа в применении вычетов.

При этом ссылки налогового органа, впервые приведенные при рассмотрении настоящего дела лишь в апелляционной жалобе, на недостатки отдельных счетов-фактур, в частности, на указание в них неправильных ставок НДС, по которым облагается соответствующая группа товаров, без приведения данных системного анализа всех представленных налогоплательщиком документов и без осуществления соответствующего расчета, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку соответствующие выводы в оспариваемых решениях Инспекции и Управления отсутствуют.

Между тем, в соответствии с главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации спор о признании недействительным ненормативного правового акта рассматривается арбитражным судом по заявленному предмету и основаниям требований, и при рассмотрении такого спора суд вправе исходить только из тех обстоятельств и фактов, которые явились основанием для принятия оспариваемого акта, в то время как иные факты и обстоятельства, приводимые налоговым органом, не могут являться предметом рассмотрения, поскольку не являлись основанием для принятия соответствующего ненормативного акта.

Таким образом, исходя из изложенного выше, суд первой инстанции заключил правильный вывод о том, что решение налогового органа не отвечает требованиям пункта 8 статьи