Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2014 по делу n А46-6434/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

апелляционной жалобы, являются необоснованными выводы Инспекции, подержанные судом первой инстанции, о взаимозависимости индивидуального предпринимателя Левицкого Ю.Д. и ООО «Калачинский молочный комбинат», ликвидированного в связи с банкротством.

Налогоплательщик считает недопустимым метод, примененный Инспекций при доначислении оспариваемых сумм НДС, т.к. Инспекция необоснованно применила к Обществу чужой доход.

Кроме того, Общество настаивает на незаконности решения Инспекции в связи с тем, что оно вынесено за пределами срока, установленного пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган посчитал, что заключенные в проверяемом периоде ООО «Калачинский молкомбинат» и индивидуальным предпринимателем Левицким Ю.Д. договоры подряда на переработку молока № П-17/1-03 от 31.03.2010, № П-001-01 от 01.01.2011, и аналогичные договоры с индивидуальным предпринимателем Левицкой С.А. № П-16-06 от 21.06.2010, № П-002-01 от 01.01.2011, носят формальный характер и не имеют реального исполнения.

Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы, повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решении налогового органа от 10.01.2014 № 08-08/1дсп, и имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к выводу о том, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для отмены либо изменения решения суда первой инстанции, исходя из следующего.

Как усматривается из материалов дела ООО «Калачинский молкомбинат» в проверяемом периоде находилось на общей системе налогообложения, следовательно, являлось плательщиком НДС.

Индивидуальные предприниматели Левицкий Ю.Д. и Левицкая С.А. в спорный период применяли упрощенный режим налогообложения и единый налог на вмененный доход, соответственно.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения по общему правилу, не признаются плательщиками НДС.

Возможность применения упрощенной системы налогообложения сопряжено с необходимостью соблюдения ряда ограничений и условий, предусмотренных в статьях 346.12 и 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе, условия о предельном размере получаемого предприятием дохода (выручки). При этом совмещение одним предприятием двух систем налогообложения (общей системы и упрощенной) не допускается.

В соответствии с подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) применяется в отношении розничной торговли. Согласно пункту 4 статьи 346.26 Кодекса уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций. Организации, являющиеся плательщиками ЕНВД по общему правилу, не признаются плательщиками НДС.

Возможность применения системы налогообложения в виде ЕНВД по такому виду предпринимательской деятельности как розничная торговля имеет ограничение, а именно, согласно статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации к данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация продукции собственного производства (изготовления).

В соответствии со статьей 2 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми правоотношениями признаются властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов. Спор по поводу невыполнения налогового обязательства находится в рамках публичного, а не частного права. Между тем, означенные выше запреты и ограничения по применению системы налогообложения в виде УСН и ЕНВД не предусматривают возможность их преодоления путем отнесения на зависимых лиц части дохода, получаемого от реализации продукции собственного изготовления.

В проверяемом периоде ООО «Калачинский молкомбинат» осуществляло деятельность по закупу молока (сырья), производству молочной продукции, реализации готовой продукции оптом.

Кроме того, Общество производило молочную продукцию по договорам подряда на переработку молока, в том числе заключенным с ИП Левицким Ю.Д. и ИП Левицкой С.А.

В соответствии с нормами статьи 703 Гражданского кодекса Российской Федерации договор подряда может заключаться на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику.

По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику.

Если иное не предусмотрено договором, подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика.

Так, между ООО «Калачинский молкомбинат» и ИП Левицким Ю.Д. в проверяемом периоде заключены договоры подряда на переработку молока № П-17/1-03 от 31.03.2010, № П-001-01 от 01.01.2011. Аналогичные договоры были заключены Обществом с ИП Левицкой С.А. № П-16-06 от 21.06.2010, № П-002-01 от 01.01.2011.

Как следует из условий договоров подряда, заключенных между заявителем и ИП Левицким (т. 49, л.д. 10-18), заказчик передает подрядчику сырье – молоко сырое в объемах и количестве, указанных в накладных (пункт 1.3). Виды работ, выполняемых подрядчиком, - переработка молока согласно ассортименту товара (приложение №1 к договору). Право собственности на сырье и результат работы (готовую продукцию) принадлежит заказчику.

Указанные условия договора полностью соответствуют Гражданского кодекса Российской Федерации. Однако, данным договорами никак не урегулированы вопросы о том, сколько и какого качества сырья передается заказчиком на изготовление готовой продукции. Иными словами, заказчик, исходя из условий указанного договора и порядка его исполнения, установленными в ходе налоговой проверки, не располагает и не может располагать информацией о количестве сырья и готовой продукции, находящейся в его собственности на определенную дату, что предполагается при любом заключении и исполнении договора подряда.

Как следует из реестра товарно-транспортных накладных формы СП-33 (том 66 л.д. 94-130), подтверждающего количество переданного сырья на переработку, реестр составлялся сторонами один раз в месяц.

В то же время, в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации:

- подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала (часть 1 статьи 713 Гражданского кодекса Российской Федерации);

- подрядчик несет ответственность за несохранность предоставленных заказчиком материала, оборудования, переданной для переработки (обработки) вещи или иного имущества, оказавшегося во владении подрядчика в связи с исполнением договора подряда (статья 714 Гражданского кодекса Российской Федерации)

- заказчик вправе во всякое время проверять ход и качество работы, выполняемой подрядчиком, не вмешиваясь в его деятельность (статья 715 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Однако, как следует из взаимоотношений сторон договора, как они установлены налоговой проверкой, исходя из того документооборота, который был предусмотрен договором, заказчик фактически не имеет возможности реализовать названные права по договору подряда, что свидетельствует об отсутствии реальной деловой цели на заключение и исполнение вышеуказанных договоров переработки молока.

Согласно условиям спорных договоров предприниматели (заказчики) передавали обществу (подрядчику) сырое молоко для его переработки за вознаграждение. Доставку готовой продукции подрядчик осуществлял собственными силами. Стоимость доставки готовой продукции входит в стоимость услуг переработки.

Молочная продукция, как собственная, так и давальческая (продукция, произведенная на основании договоров подряда на переработку из давальческого молока), производилась под торговой маркой «Свеженька», принадлежащей ООО «Калачинский молкомбинат».

Между тем, стоимость переработки 1 литра молока для ИП Левицкого Ю.Д. и ИП Левицкой С.А. в 2010 году варьировалась от 30 коп. до 1 руб. 50 коп., а для других давальцев, в частности ООО «Суздальский сырзавод», ООО «Кормиловский молочный завод», ИП Лялюшкин С.М., ООО «Мега - Мол» стоимость услуг налогоплательщика по переработке 1 литра молока была установлена в пределах от 13 руб. до 17 руб.(т.1 л.д.59).

В 2011 году стоимость переработки 1 литра молока для ИП Левицкого Ю.Д. и ИП Левицкой С.А. была установлена в пределах от 2 руб. до 1 руб. 60 коп., а для иных давальцев сырья (ООО «Кормиловский молочный завод», ООО «Мираж», ООО «Любинский молкомбинат») в размере 18 руб. 30 коп. (т.1 л.д. 59).

Таким образом, стоимость услуг по переработке давальческого сырья (молока) для ИП Левицкого Ю.Д. и ИП Левицкой С.А. значительно ниже, чем для других давальцев. Доказательств   обоснованности  применения  заниженной  стоимости  услуг  по  переработке  молока  к  предпринимателям материалы  дела  не  содержат.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что сырое молоко для переработки приобреталось предпринимателями у поставщиков: СПК  «Колос-Колхоз», ЗАО «Яркуль- Матюшинское, ЗАО «Дубровинское», ООО «Тритикум», ООО «Богословское», ООО «Индейка», ООО «Сибирская мука», ЗАО «Куликовское», СХПК «Новомихайловский колхоз», ИП Зимницкий А.Н., ИП Котокова В.Н., ИП Сулимова Т.В., КФХ Моисеенко В.А. и ИП Тихонов П.В.

Между тем, факт приобретения ИП Левицким Ю.Д. и ИП Левицкой С.А. сырого молока у указанных выше поставщиков для его дальнейшей передачи налогоплательщику по договорам подряда на переработку молока № П-17/1-03 от 31.03.2010, № П-001-01 от 01.01.2011, № П-16-06 от 21.06.2010, № П-002-01 от 01.01.2011, не находит своего надлежащего документального подтверждения.

Так, допрошенный в качестве свидетеля директор ЗАО «Куликовское» Хряков B.C. пояснил, что с означенными предпринимателями лично не знаком. ЗАО «Куликовское» продавало ООО «Калачинский молкомбинат» в 2010- 2011 годах молоко. Представитель ООО «Калачинский молкомбинат» Пигасин Э.П. предложил перезаключить договор на индивидуальных предпринимателей: Левицкого Ю.Д. и Левицкую С.А. По вопросам, связанным с поставкой молока и его оплаты, общались с работниками молкомбината. Готовые договоры поставки привозил всегда Пигасин Э.П.

Аналогичные показания были даны свидетелями ИП Тихоновым П.В., ИП Моисеенко В.А.,ИП Котковой В.Н., ИП Басовым А.В., директором ООО «Сибирская мука» Первухиным Е.В., которые также пояснили, что инициатива заключения договоров поставки с предпринимателями Левицкими исходила от представителей ООО «Калачинский молкомбинат».

Таким образом, из протоколов допросов, представленных в материалы дела (том дела 55) следует, что поставщики молока изначально заключали договор поставки с налогоплательщиком, а затем по его предложению договоры переоформлялись на предпринимателей Левицких, которые подписывались в ООО «Калачинский молкомбинат» без участия предпринимателей Левицких.

Сбор и доставка сырого молока для индивидуальных предпринимателей Левицкого Ю.Д. и Левицкой С.А. осуществлялась работниками и транспортом ООО «Калачинский молкомбинат», что подтверждается представленными в материалы дела путевыми листами, товарно-транспортными накладными, а также свидетельскими показаниями должностных лиц и работников ООО «Калачинский молкомбинат».

Так, из протоколов допроса Плешивых А.А., Черниковой Т.А., Семеновой Е.А., Воропаевой А.В. - должностных лиц и работников ООО «Калачинский молкомбинат» следует, что предприниматели при приемке молока не присутствовали.

Из показаний работников налогоплательщика также следует, что при производстве готовой продукции налогоплательщиком на основании договоров подряда разделения молока на собственное и давальческое от не происходило.

Готовая продукция, произведенная на основании договоров подряда на переработку, в момент ее выхода из производства заказчику (ИП Левицкому Ю.Д. и ИП Левицкой С.А.) не передавалась, акт приема - передачи готовой продукции не составлялся, и в ее приемке представители заказчика, как это предусмотрено в пункте 4.1 договоров подряда, не присутствовали.

Допрошенный в качестве свидетеля кладовщик ООО «Калачинский молкомбинат» Черногор Е.Д. сообщила, что на склад готовой продукции поступала молочная продукция по торговой маркой «Свеженька», из какого сырья была изготовлена поступившая продукция ей было не известно. Она отпускала продукцию по заявке. Поступившая на склад продукция по накладным не была разделена.

Доставка (развоз) готовой продукции осуществлялась силами ООО «Калачинский молкомбинат», что предусматривалось условиями заключенных договоров (пункт 1.7) и оформлялось «накладными на отгрузку товара с переработки», в которых указывалось название рынка, на котором находилась торговая точка, принадлежащая предпринимателям.

Допрошенные в качестве свидетелей водители ООО «Калачинский молкомбинат» Бутарин Н.А., Шадрин В.В., Чернецов В.В., Золотарев СИ. и Бабенко А.Н. показали, что в сопроводительных документах на молочную продукцию значились предприниматели Левицкие.

Допрошенные в качестве свидетелей продавцы торговых точек Сычева А.И. и Харина К.С. показали, что в проверяемом периоде являлись работниками Левицкого Ю.Д., однако его самого они не видели. Трудовые договоры оформлялись через менеджера ООО «Калачинский молкомбинат» - Копылова Павла, он же выдавал заработную плату и забирал выручку. Свидетели показали, что осуществляли продажу молочной продукции, произведенной на ООО «Калачинский молкомбинат». Заявки на продукцию делались по сотовому телефону. В ходе проверки установлено, что номер сотового телефона 89136373480 оплачивается обществом, и был закреплен за менеджером ООО «Калачинский молкомбинат» - Тюменцевой Н.А.

Из показаний Копылова П.Л. (менеджера ООО «Калачинский молкомбинат») следует, что в 2010-2011 годах он занимался сбором торговой выручки за молочную продукцию на рынках города Омска, примерно с 20 торговых точек. Данные торговые точки