Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2014 по делу n А70-11281/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В соответствии со статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам выездной налоговой проверки составляется в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В соответствии с Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок», отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний (действий или бездействия). Каждый установленный в ходе проверки факт налогового правонарушения должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте налоговой проверки подлежат отражению все существенные для принятия правильного решения обстоятельства финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, в том числе и факты излишнего исчисления налогов (сборов), если данные факты вызывают необходимость уменьшения дополнительно начисленных по результатам проверок платежей по отдельным видам налогов (сборов).

Исследовав материалы дела, в том числе, акт выездной налоговой проверки от 31.05.2013 № 09/49/34, оспариваемое решение от 28.06.2013 № 30 в совокупности с представленными сторонами в материалы дела доказательствами, суд апелляционной инстанции находит правомерным и обоснованным вывод суда первой инстанции о несоответствии решения Инспекции требованиям вышеприведенных норм законодательства.

Как следует из материалов дела, согласно решению Инспекцией установлено занижение налога на прибыль за 2010, 2011, 2012 года в результате отсутствия документального подтверждения расходов.

При этом в решении Инспекции нет ссылок на первичные документы бухгалтерского учета, которые, по мнению налогового органа, являются ненадлежащим подтверждением произведенных Обществом расходов, равно как и не указаны причины того, почему те или иные документы не были приняты Инспекцией в целях подтверждения заявленных расходов.

Материалами дела подтверждается, что налогоплательщиком были заявлены дополнительные амортизационные отчисления за 2010 год в размере 5 936 800 руб. 28 коп, за 2011 год - 4 308 072 руб. 18 коп, за 2012 год - 3 257 953 руб. 24 коп. сопроводительным письмом от 24.05.2013 Общество представило в Инспекцию ходатайство о том, что в период с 2010-2012 частично не исчислялась амортизация основных средств, перечень основных средств, по которым не начислялась амортизация приложен к данному письму с требованием учесть, не исчисленную амортизацию при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

В рассматриваемом случае Инспекцией в нарушение вышеприведенных правовых норм не было назначено дополнительных мероприятий налогового контроля, направленных на установление понесенных Обществом расходов с учетом дополнительно представленных документов.

Отказ налогового органа от исследования и оценки дополнительных доказательств недопустим и противоречит статьям 35, 57 Конституции Российской Федерации, статьям 88, 93, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку может привести к возложению на налогоплательщика обязанностей, не соответствующих реальному объёму его налоговых обязательств,

В рассматриваемой ситуации, Инспекция, при определении налоговых обязательств должна была устанавливать реальные обязательства налогоплательщика, учитывая представленные им документы после составления справки по результатам выездной проверки. Однако Инспекция не провела дополнительных мероприятий налогового контроля, не истребовала дополнительных документов и разъяснений от Общества, в связи с чем оспариваемое решение в отношении расходов по налогу на прибыль организаций, отражённых в бухгалтерском учёте, но не учтённых при расчёте налога на прибыль, было принято по неполно выясненным обстоятельствам.

ООО «Тюменьбурнефтегаз», во исполнение предусмотренной статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений, в опровержение вывода Инспекции об отсутствии документального подтверждения произведенных налогоплательщиком расходов, были представлены в Арбитражный суд Омской области первичные документы, свидетельствующие о произведенных им расходах, учитываемых для целей налогообложения прибыли (т. 17, т. 24 л.д. 34-36, т. 26 л.д. 35-151, тт.27- 73).

Согласно разъяснениям Конституционного суда Российской Федерации, изложенным в определении от 12.07.2006 №267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе представить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и о предоставлении налогового вычета. С учетом изложенного, указанная первичная документация была принята судом первой инстанции приобщена к материалам дела.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 14.07.2005 № 9-П, суд не может подменять собой налоговый орган, восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные Инспекцией при проведении проверки. Иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В связи с тем, что рассмотрение дела в суде не может превратиться в проведение выездной налоговой проверки и суд в ходе рассмотрения спора о признании недействительным ненормативного правового акта Инспекции по существу не должен самостоятельно устанавливать обстоятельства, послужившие основанием для доначисления соответствующих сумм налога, пени и штрафа, используя обстоятельства, не установленные ранее налоговой проверкой и не положенные в основу решения по ее результатам, определениями от 19.12.2013, от 22.01.2014, 19.02.2014 Арбитражный суд Тюменской области обязывал налоговый орган и налогоплательщика в обязательном порядке организовать сверку по начисленным суммам налога, штрафа и пеней, а также просил Инспекцию представить письменное мотивированное заключение по вопросу правильности исчисления налога на прибыль и НДС,с учетом представленной налогоплательщиком всей первичной документаций, подтверждающей, по его мнению, сумму произведенных расходов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в ответ на требования суда был представлен акт сверки от 11.02.2014, в котором налоговый орган, учитывая представленную заявителем первичную документацию, указал только на суммы расхождений между суммами по данным налогоплательщика и суммами налогового органа. Соответствующих обоснований, со ссылкой на нормы права и первичные документы, данный акт не содержит.

Учитывая, что о дополнительных расходах, учитываемых при исчислении налога на прибыль, Обществом было заявлено на этиве выездной налоговой проверки, в возражениях на акт выездной налоговой проверки, при апелляционном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган, и в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Инспекция при наличии возможности оценить данные документы на предмет их обоснованности, вынесла оспариваемое решение, в котором налоговые обязательства налогоплательщика были определены без установления фактических обязательств.

По убеждению апелляционной инстанции, у Инспекции имелись все необходимые сведения для определения амортизационных отчислений, данные о первоначальной стоимости объектов основных средств имелись в оборотно – сальдовой ведомости по счету 01, для определения срока полезного использования налоговый орган не лишен был возможности обратиться к классификатору основных средств, утвержденному постановлением правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1. При этом наличие инвентарных карточек учета объекта основных средств, актов приема - передачи основных средств, технических паспортов завода изготовителя не является обязательным условием для начисления амортизации, однако предоставление указанных документов в материалы дела (т. 73 л.д. 11-18, 29,30) является косвенным доказательством наличия у налогового органа возможности определить суммы амортизационных отчислений.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение Инспекции от 28.06.2013 №30 в части не принятия сумм амортизации основных средств в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, обоснованно было признано судом первой инстанции несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации.

3. По эпизоду, связанному с дополнительным начислением налога на прибыль, НДС, соответствующих указанным налогам пени и штрафов в связи непринятием налоговым органом первичных документов, касающихся взаимоотношений налогоплательщика с ООО ДРСУ «Тура» по выполнению ремонтных работ офисного помещения.

Как усматривается из оспариваемого решения, налоговым органом не были приняты понесенные ООО «Тюменьбурнефтегаз» расходы для целей исчисления налога на прибыль организаций и вычеты по НДС, заявленные посредством подачи уточненной налоговой декларации по произведенному ремонту офисного помещения, по следующим основаниям:

- расходы по ремонту данного офисного помещения не отражены в бухгалтерском и налоговом учетах;

- в договоре аренды офисного помещения, заключенного между ИП Советкиной Л.М. и ООО «Тюменьбурнефтегаз», отсутствует предмет договора, а также имеются неточности;

- у ООО «Тюменьбурнефтегаз» отсутствовали основания для проведения ремонта указанного в договоре помещения так как рассматриваемое помещение было вновь построенное;

- технические характеристики, планировка, эксплуатационные показатели и санитарное состояние соответствуют требованиям, предъявляемым к эксплуатации нежилых помещений.

Проанализировав хозяйственные взаимоотношения заявителя с ООО ДРСУ «Тура», налоговый орган признал расходы по ремонту офисного помещения 20 000 527руб., в том числе НДС в сумме в 3 050 927 руб. 78 коп. необоснованными (не оправданными) и документально не подтвержденными, указав на то, что документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение понесённых расходов по взаимоотношениям с ООО ДРСУ «Тура», содержат неполные, недостоверные и противоречивые сведения, в связи с чем не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих понесённые расходы для целей уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а так же подтверждающих право на налоговый вычет по НДС.

Удовлетворяя требование ООО «Тюменьбурнефтегаз» о признании недействительным решения налогового органа в части рассматриваемого эпизода, суд первой инстанции, пришел к выводу о том, что обоснованность заявленных налогоплательщиком расходов не была надлежащим образом проверена Инспекцией с учетом дополнительно представленных документов, ни при принятии оспариваемого решения, ни в ходе рассмотрения данного дела в суде первой инстанции, а приведенные налоговым органом обстоятельства ни в отдельности, ни в совокупности не доказывают получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Обжалуя в апелляционном порядке вынесенное судом первой инстанции решение по данному эпизоду, Инспекция приводит доводы, аналогичные, изложенным в своем решении, указывая на то, что уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года была подана в день окончания выездной налоговой проверки, при этом налогоплательщик не представил до составления акта выездной