Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2009 по делу n А46-14680/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Из смысла названных норм права следует, что в налоговую базу включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход (материальную выгоду) у конкретных физических лиц.

Следовательно, момент возникновения налоговой базы необходимо связывать с датой получения дохода каждого физического лица, выплата должна иметь строго персонифицированный характер.

Как верно установлено судом первой инстанции, пенсионные взносы общества  поступали в негосударственный пенсионный фонд и учитывались этим последним на солидарном счете Вкладчика. Позднее на основании распорядительных писем ОАО «Транссибнефть» негосударственным пенсионным фондом производилась операция «перевод в выплатной период», означающая «перераспределение между субсчетами солидарного счета»; затем Участнику открывался именной пенсионный счет, с которого и производились пенсионные выплаты.

При этом индивидуальный пенсионный счет открывался, как правило, в день или за один день до начисления пенсии в пользу конкретного работника, то есть, с момента наступления пенсионных оснований и гораздо позже издания распорядительных писем (например, распорядительное письмо о начислении в пользу Ахмедгареева датировано 21.10.2004, извещение об открытии именного счета на его имя датировано 12.10.2005).Только после открытия индивидуального пенсионного счета Участник (работник) общества реально получал денежные выплаты.

Учитывая вышеизложенный вывод о моменте определения налоговой базы по единому социальному налогу, следует признать, что в рассматриваемом случае является неправомерным включение налоговым органом в налоговую базу сумму взносов, перечисленных заявителем в негосударственный пенсионный фонд, в момент издания распорядительных писем, так как этот момент не связан с возникновением дохода у конкретного физического лица.

Иного в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не доказано.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции всесторонне, полно и объективно исследовав материалы дела, сделал правильный вывод о том, что суммы страховых взносов, перечисленные в негосударственный пенсионный фонд, не являлись для общества объектом налогообложения.

В связи с тем, что пункт 2 статьи 10 Федерального закона Российской Федерации от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании» в качестве объекта обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базы для начисления страховых взносов предусматривает объект налогообложения и налоговую базу по единому социальному налогу, которые установлены главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации, то суд по вышеизложенным основаниям правомерно признал недействительным также решение налогового органа в части доначисления       4 447 789 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 1 042 120 руб. пени за их несвоевременную уплату.

4. В части взыскания единого социального налога за 2004 год в размере 99 558 руб., за 2005 год - в размере 23 182 руб., 4 636 рублей штрафа за его неполную уплату в 2005 году, 20 077 руб. пени за его несвоевременную уплату за 2004 год и 4 675 руб. пени за 2005 год; 12 290 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 2 880 руб. пени за их несвоевременную уплату.

При проведении выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком в проверяемом периоде на основании приказов руководителя общества «О выплате премии» производились выплаты премий в пользу работников, которые не были включены в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

Налоговый орган расценил, что суммы премий относятся к выплатам стимулирующего характера и согласно статье 255 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат отнесению к расходам на оплату труда и, соответственно, должны быть включены в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

Рассматривая данный эпизод и удовлетворяя требования налогоплательщика в данной части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что спорные суммы указанных премий не подлежат включению в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу, поскольку ни коллективным, ни трудовыми договорами общества с его работниками не предусмотрена выплата премий на основании приказов руководителя «О выплате премий».

Кроме того, в данной части принятое решение суд мотивировал также выплатой премий за счет сметы социальных и представительских расходов, что в силу пункта 22 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации означает возможность не учитывать суммы премий в составе расходов по налогу на прибыль.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области обжалует решение суда первой инстанции в рассматриваемой части и в обоснование своей позиции приводит доводы, послужившие основанием для доначисления единого социального налога.

Апелляционная инстанция арбитражного суда не принимает доводы жалобы Инспекции в указанной части в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам признаются объектом налогообложения единым социальным налогам.

При этом в силу подпункта 2 пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, для отнесения в состав единого социального налога премий, выплаченных в пользу физических лиц, необходимо установить, относится ли данные выплаты к расходам на оплату труда и не уменьшают налог на прибыль организаций.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика на оплату труда признаются расходами, связанными с производством и реализацией, и на основании статьи 255 Кодекса уменьшают полученные налогоплательщиком доходы.

В силу пункта 1 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно статье 135 Трудового кодекса Российской Федерации системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам организаций коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

Таким образом, для установления обоснованности невключения обществом в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу спорных сумм премий, необходимо установить: предусмотрены ли данные выплаты приятыми в обществе трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективным договорам.

Из представленных в материалы дела трудовых договоров (контрактов) следует, что порядок выплат премий, надбавок и иных начислений определяется коллективным договором.

В соответствии с коллективным договором в обществе приняты Положение о премировании за основные результаты хозяйственной деятельности работников ОАО «Транссибнефть», Положение о порядке определения и выплаты рабочим ОАО «Транссибнефть» надбавки за высокое профессиональное мастерство и Положение о премировании работников ОАО «Транссибнефть» за выполнение особо важного задания.

При этом названным Положением премировании за основные результаты хозяйственной деятельности работников ОАО «Транссибнефть» предусмотрено ежемесячное премирование работников и его структурных подразделений с учетом различных надбавок (в том числе стимулирующих и высокие достижения в труде); премии начисляются на основании данных бухгалтерского учета и за фактически отработанное время.

Выплата единовременных премий данным положением не предусмотрена.

Указанное в полной мере относится и к Положению о порядке определения и выплаты рабочим ОАО «Транссибнефть» надбавки за высокое профессиональное мастерство.

Между тем, как следует из материалов дела, спорные премии (например, за проведение работ по ремонту оборудования, за успешное окончание работы по корпоративной информационной системы «Флагман», за звание «Лучшая служба»)  носят единовременный характер и выплачивались на основании приказов руководителя «О выплате премии».

Ни Положением о премировании за основные результаты хозяйственной деятельности работников ОАО «Транссибнефть», ни Положением о порядке определения и выплаты рабочим ОАО «Транссибнефть» надбавки за высокое профессиональное мастерство не предусмотрена выплата премии на основании приказа руководителя «О выплате премии».

Не предусмотрена выплата таких премий и Положением о премировании работников ОАО «Транссибнефть» за выполнение особо важного задания, поскольку на предприятии утвержден примерный перечень работ, а доказательств и доводов в пользу того, что рассматриваемые премии были выплачены в связи с выполнением именно таких работ, налоговым органом не приведено и материалы дела их не содержат.

Таким образом, произведенные обществом единовременные денежные выплаты в виде премий указанным выше критериям не отвечают, поскольку не относятся к системам оплаты труда и выплачивались не за выполнение заранее установленных показателей и условий, а на основе общей оценки данных работников, и не учитываются при подсчете среднего заработка. Данные выплаты в качестве поощрения выплачивались по приказам руководителя, не являющихся локальными нормативными актами и не включены в Положение об оплате труда при формировании фонда заработной платы.

Принимая во внимание изложенное арбитражный апелляционный суд пришел к выводу о том, что выплата работникам налогоплательщика премий на основании приказов руководителя «О выплате премий» не подпадает под действие пункта 1 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации и не подлежит обложению единым социальным налогом. В данной части выводы суда первой инстанции поддержаны апелляционным судом.

Однако суд апелляционной инстанции не может согласиться с утверждением суда первой инстанции о том, что рассматриваемые премии выплачены за счет средств специального назначения (за счет сметы социальных и представительских расходов), которые в силу пункта 22 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению налогом на прибыль.

В соответствии с названным пунктом при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

При этом действующим законодательством понятие «средства специального назначения» не определено.

Раздел 5.6 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 20.12.2002 № БГ-3-02/729 определял, что при применении статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации следует иметь в виду, что под «средствами специального назначения», упомянутыми в пункте 22 указанной статьи, следует понимать средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий.

Исходя из положений пунктов 1, 3 статьи 236, статей 252, 255 Налогового кодекса Российской Федерации, можно сделать вывод о том, что не подлежат обложению единым социальным налогом выплаты, которые не отнесены к расходам на оплату труда либо которые произведены налогоплательщиком за счет чистой прибыли.

Суд апелляционной инстанции полагает, что в любом случае средствами специального назначения могут быть признаны денежные средства, оставшиеся у организации после уплаты налогов и сборов, то есть чистая прибыль.

Обратное означало бы возможность налогоплательщика под предлогом выплаты денежного вознаграждения в пользу физических лиц за счет средств специального назначения, не облагать суммы таких выплат налогом на прибыль, что является недопустимым и противоречащим статьям 252 и 255 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, выплаты в пользу физических лиц, произведенные за счет средств специального назначения в силу пункта 22 статьи 270 налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению налогом на прибыль только в случае формирования этих средств за счет чистой прибыли.

Между тем, налогоплательщиком не представлено доказательств того, что премии, выплаченные за счет средств специального назначения (за счет сметы социальных и представительских расходов), являются средствами, оставшимися в распоряжении общества после уплаты всех налогов (чистая прибыль).

Таким образом, вывод суда первой инстанции о незаконности доначисления рассматриваемых сумм единого социального налога на выплату единовременных премий по тому основанию, что последние производились за счет средств специального назначения, является ошибочным, однако не повлиял на принятие неправильного решения в данной части, поскольку, как ранее было указано, выплата работникам налогоплательщика премий на основании приказов руководителя «О выплате премий» не подпадает под действие пункта 1 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации и не подлежит обложению единым социальным налогом.

5. В части взыскания единого социального налога за 2004 год в размере 284 794 руб., за 2005 год - в размере 416 961 руб., 83 392 руб. штрафа за его неполную уплату в 2005 году, 57434 руб. пени за его несвоевременную уплату за 2004 год и 84 088 руб. пени за 2005 год; 224 696 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 52 646 руб. пени за их несвоевременную уплату.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что при проведении аварийных работ на трассе, связанных с разгерметизацией нефтепроводов и в резервуарах, общество в соответствии с коллективным договором организовывало трехразовое питание своим работникам.

Расходы на организацию питания работников, занятых на проведении аварийных работ, общество не учитывало в составе расходов по налогу на прибыль и стоимость питания не включало в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

Инспекция посчитала, что затраты в виде оплаты за питание уменьшают налоговую базу по