Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2014 по делу n А70-12334/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

Под документально подтвержденными расхо­дами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произве­дены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

При этом необходимо, чтобы первичные учетные бухгалтерские документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность операции и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение профессионального налогового вычета по НДФЛ и включение в состав расходов при исчислении ЕСН соответствующих затрат, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, что означает прямую зависимость налоговых последствий от добросовестного партнерства при гражданско-правовых сделках.

Обнаружившуюся недобросовестность налогоплательщика должен доказывать налоговый орган, поскольку обязанность осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, законодатель возлагает на налоговый орган, а не на налогоплательщика (подпункт 2 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с требованиями части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ, ЕСН.

В силу пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (в том числе уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность понесенных расходов по налогу на прибыль (налогу на доходы физических лиц), но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

Из представленных на проверку в Управление первичных документов усматривается, что ИП Богданович Е.Е. в составе расходов отражены транспортные услуги в общей сумме 26 102 700 руб., в том числе, 2009 год – 8 759 000 руб., 2010 год – 8 823 700 руб., 2011 год – 8 520 000 руб.

Из анализа показателей финансово – хозяйственной деятельности ИП Богданович Е.Е. следует, что из доходов, полученных заявителем от реализации товаров за вычетом затрат на его приобретение, ИП Богданович Е.Е. произведена оплата ИП Богдановичу А.С. за услуги по доставке товаров покупателям в 2009 году - 75 % или 8 759 000 руб., в 2010 году – 89 % или 8 823 000 руб., в 2011 году – 73 % или 8 520 000 руб.

Действительно, у предпринимателя имеются документы, на основании которых налогоплательщиком в состав расходов при исчислении НДФЛ и ЕСН, были включены спорные затраты.

Однако с учетом требований статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в Определении от 25.07.2001 № 138-О, правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», наличие у налогоплательщика соответствующих документов не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без проверки достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

 Проверкой установлено, что ИП Богданович А.С. является плательщиком единого налога на вмененный доход, вид деятельности: оказание автотранспортных услуг  по  перевозке  грузов.  При  исчислении  налога  ИП  Богданович  А.С.  использовался физический показатель – 2 единицы  транспортных  средств.  Сумма  исчисленного ЕНВД составила в 2009 году – 7 440 руб., в 2010 году – 8 392 руб., в 2011 году – 8 892 руб.

Из материалов дела следует, что между ИП Богданович А.С. (Экспедитор) и ИП Богданович Е.Е. (Заказчик) заключены договора о предоставлении услуг по перевозке и экспедированию №1 от 01.01.2009, №1 от 01.01.2010, №2-2011 от 01.01.2011.

Предметом заключенных договоров явилось поручение Заказчика и принятие Экспедитором оказания услуг по перевозке и экспедированию продуктов на условиях заключенных договоров.

Согласно условиям договоров, Экспедитор осуществляет экспедирование и перевозку грузов Заказчика на основании заявки Заказчика на перевозку с должным качеством, в сроки, указанные в заявке, обеспечивая температурный режим в грузовом отсеке транспортного средства, указанный в заявке на перевозку. Экспедитор отвечает за сохранность груза с момента принятия груза к перевозке от грузоотправителя до момента сдачи груза грузополучателю. Принятие груза к перевозке у грузоотправителя и сдача груза грузополучателю производятся по номенклатуре и количеству (в штуках), указанных в накладной. Не позднее второго рабочего дня месяца, следующего за отчетным периодом, Экспедитор обязан отчитаться перед Заказчиком о доставке и сдаче груза по назначению путем предоставления Заказчику Акта оказанных за отчетный период услуг. В качестве приложения к акту оказанных услуг Экспедитор направляет Заказчику надлежащим образом оформленные товаро-транспортные накладные (далее – ТТН) с подписями уполномоченных лиц грузополучателей, Экспедитора и Заказчика, сопровождая передаваемые документы подписями, содержащими реквизиты, влияющие на размер вознаграждения.

В течение 2-х рабочих дней с даты получения Акта оказанных услуг Заказчик обязан подписать Акт об оказании услуг Экспедитором, либо предоставить в тот же срок обоснованные возражения по Акту в письменном виде.

Размер вознаграждения по перевозке и экспедированию грузов определяется на основании согласованных сторонами тарифов, которые фиксируются в Приложениях к договорам, подписанном обеими сторонами. Увеличение платы за перевозку и экспедирование грузов Экспедитором в одностороннем порядке не допускается.

Вышеуказанные договоры заключены на аналогичных друг другу основаниях и условиях, вступают в силу с момента подписания и действуют по 31.12.2009, 31.12.2010, 31.12.2011 соответственно. Срок действия договоров продлевается автоматически на каждый последующий календарный год при отсутствии возражений сторон.

В рамках исполнения договорных отношений между сторонами были также оформлены акты.

Приказом Минтранса России от 11.02.2008 № 23 утверждены Порядок оформления и формы экспедиторских документов, к которым относятся:

- поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);

- экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);

- складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

Между тем, как установлено проверкой и подтверждается материалами дела, акты оказанных транспортных услуг не содержат расшифровки транспортных услуг, не позволяют определить в отношении доставки какой продукции и в адрес каких покупателей она осуществлялась.

В проверяемый период заявителем были заключены договоры поставки с покупателями молочной продукции, в адрес которых, согласно документам заявителя, осуществлялась доставка товара силами ИП Богданович А.С. на основании вышепоименованных договоров о предоставлении услуг по перевозке и экспедированию, в том числе: ООО «Аргус-Нягань», ООО «Заволжское управление технологического транспорта», ЗАО «Управление промышленной автоматики», ЗАО «Самарский торговый дом», ЗАО «УПН и КРС», ИП Лобачевой Н.Е., ИП Мифтаховым В.В., ИП Павловой Д.М., ИП Чебан А.С., ООО «ТК Караван», ООО «Конфети», МУ «Аквацентр Дельфин», ООО «Кванта», ООО «Мастер ТОП», ИП Рождественской И.А., ОАО «Саратовнефтегаз», ООО «ЮНГ-Сервис», ООО «ЮНГ-Энергонефть», ОАО «Когалымнефтепрогресс», ИП Щиновым Л.П., ИП Бертолло В.О., ООО «ТК ГрандПродукт», ИП Балабаном, П.И., ОАО «Свердловскавтодор», ООО «СГК Бурение-Тюмень», ИП Валь Е.А., ООО «Юганскнефтепромбурсервис», ОАО «Варьеганнефть», ИП Семерковым Д.В., ИП Ионенко Л.А.

Исходя из условий договоров поставки полочной продукции, заключенных с ООО «Аргус-Нягань», ООО «Заволжское управление технологического транспорта», ЗАО «Управление промышленной автоматики», ЗАО «Самарский торговый дом», ЗАО «УПН и КРС», ИП Лобачевой Н.Е., ИП Мифтаховым В.В., ИП Павловой Д.М., ООО «ТК Караван», МУ «Аквацентр Дельфин», ООО «Кванта», ООО «Мастер ТОП», ОАО «Саратовнефтегаз», ООО «ЮНГ-Сервис», ООО «ЮНГ-Энергонефть», ОАО «Когалымнефтепрогресс», ИП Щиновым Л.П., ИП Бертолло В.О., ООО «ТК ГрандПродукт», ИП Балабаном, П.И., ОАО «Свердловскавтодор», ООО «СГК Бурение-Тюмень», ИП Валь Е.А., ООО «Юганскнефтепромбурсервис», ОАО «Варьеганнефть», ИП Семерковым Д.В., доставка товара осуществляется силами поставщика (ИП Богданович Е.Е.) до склада покупателя, а транспортные расходы включены в стоимость товара.

Условиями договоров заключенных с ООО «Конфети», ИП Рождественской И.А., ИП Ионенко Л.А., ИП Чебан А.С. предусмотрено осуществление доставки товара в адрес покупателя силами поставщика или на условиях самовывоза. Договорами поставки предусмотрено, что цена единицы товара включает в себя стоимость товара, упаковки, погрузки на транспортное средство, затраты по оформлению необходимой документации. В пункте 5.4 договоров установлено, что доставка товара до покупателя производится транспортом поставщика или самовывозом

В качестве подтверждающих документов расходов, связанных с доставкой продукции в адрес ООО «Конфети», ИП Рождественской И.А., ИП Ионенко Л.А., ИП Чебан А.С. налогоплательщиком были представлены счета – фактуры, товарные накладные, отчеты экспидитора Богдановича А.С., отрывные талоны к путевым листам, акты оказанных услуг по доставке, товарно- транспортные накладные.

Анализ документов по взаимоотношениям с ИП Чебан А.С., ООО «Конфети», ИП Рождественской И.А., ИП Ионенко Л.А., представленных заявителем в налоговый орган, показал, что сведения отраженные в товарных накладных формы ТОРГ-12 и путевых листах, полученных налоговым органом в ходе проверки, не соответствуют сведениям и информации, отраженным в товарно-транспортных накладных формы Т-1, представленных ИП Богданович Е.Е. в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Кроме того, не заполнены обязательные для заполнения реквизиты: номер и дата договора; номер и дата транспортной накладной (товарно-транспортной накладной); номер и дата доверенности должностного лица грузополучателя; дата получения груза грузополучателем.

Данное обстоятельство позволяет сделать вывод о том, что товарные накладные по форме ТОРГ-12 не подтверждают факт доставки груза, так как последние заполнены с нарушением порядка, утвержденного Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 25.12.1998 № 132.

Также следует отметить, что раздел 2 товарно-транспортных накладных в графе «Заказчик» (плательщик) содержит данные получателей: ИП Чебан А.С., ООО «Конфети», ИП Рождественской И.А., ИП Ионенко Л.А.

В соответствии с Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 № 78 товарно-транспортная накладная является документом определяющим взаимоотношения грузоотправителей                                   - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждого грузополучателя с обязательным заполнением всех реквизитов.

Транспортный раздел товарно-транспортной накладной определяет взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служит для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные услуги по перевозке грузов.

Так как в рассматриваемом случае расходы, заявленные ИП Богданович Е.Е., связаны с операциями оказания транспортных услуг, то суд полагает, что для целей подтверждения спорных сумм расходов является обязательным предоставление надлежащим образом оформленных товарно-транспортных накладных (форма 1-Т).

Вместе с тем, из содержания таких накладных, представленных ИП Богданович Е.Е. и ИП Богданович А.С., следует, что обязанность по оплате доставки товара лежит на покупателях молочной продукции: ИП Чебан А.С., ООО «Конфети», ИП Рождественской И.А., ИП Ионенко Л.А.

Акты о выполненных ИП Богданович А.С. транспортных услугах не содержат информации об измерителях и содержании хозяйственных операций. Путевые листы, подтверждающие факт перевозки грузов автомобильным транспортом, заполнены с нарушением Постановления Госкомстата РФ от 28.11.1997 №78.

При этом путевые листы не являются первичными документами ИП Богданович А.С., поскольку в силу вышеуказанного постановления отрывные талоны к путевым листам, а также определенные