Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2008 по делу n А46-8552/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

НДС за сентябрь 2005 года в размере 139495руб., за не­полную уплату НДС за октябрь 2005 года в размере 331174руб., за неполную уплату НДС за ноябрь 2005 года в размере 420631руб., за неполную уплату НДС за декабрь 2005 года в разме­ре 785413руб. дополнительно начислены к уплате 697462руб. НДС за сентябрь 2005 года, 1655872руб. НДС за октябрь 2005 года, 2103157руб. НДС за ноябрь 2005 года, 3927064руб. НДС за декабрь 2005 года, отказано в уменьшении НДС, подлежащего уплате в бюджет в сумме 555045руб. за сентябрь 2005 года, 1937211руб. за октябрь 2005 года, 1216746руб. за ноябрь 2005 года, 3202076руб. НДС за декабрь 2005 года и предложены ему к уплате налоговые санк­ции, дополнительно исчисленный НДС и пени за его несвоевременную уплату в сумме, указан­ной в требовании.

Основанием для вынесения решений №217 - №223, №226 - №229, №501 - №504 (в час­ти отказа в уменьшении НДС, исчисленного к уплате в бюджет) послужило не исключение на­логовым органом НДС, уплаченного в бюджет правопредшественником  ОАО «ТГК-11» - Открытым акционерным общест­вом «Омская электрогенерирующая компания» г. Омска (далее - ОАО «Омская электрогенерирующая компания»), исчисленного из полученных от Министерства труда и социального развития Ом­ской области по договору № 3300-5Пг от 01.08.2005 денежных средств.

Данный вывод мотивирован инспекцией тем, что денежные средства, полученные ОАО «Омская электрогенерирующая компания» от Министерства труда и социального развития Ом­ской области за реализованную гражданам, имеющим льготы, тепловую энергию, не есть ком­пенсация затрат или покрытие убытков, а представляют собой компенсацию за счёт средств бюджета недополученной выручки (дохода) в виде оплаты разницы между полной (в пределах установленного тарифа) стоимостью тепловой энергии и пониженной для названной категории граждан её стоимости, вследствие чего в силу пункта 13 статьи 40, пункта 1 статьи 146, пунктов 1, 2 статьи 154, подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, являются частью выручки и не подле­жат исключению из неё, а стоимость тепловой энергии, оплачиваемая бюджетом, включает в себя НДС.

Применительно к решениям № 501 - № 504 налоговый орган в обоснование дополнитель­ного исчисления НДС за сентябрь, октябрь, ноябрь и декабрь 2005 года и привлечения общест­ва к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, указал на не исчисление и неуп­лату заявителем в бюджет НДС с денежных средств, поступивших от Министерства труда и со­циального развития Омской области по платёжным поручениям от 26.09.2005 № 5498, от 29.09.2005 № 5600, от 20.10.2005 № 6379, от 22.11.2005 № 7861, от 24.11.2005 № 7955, от 16.12.2005 № 8152, от 16.12.2005 № 8153, от 16.12.2005 № 8154, от 21.12.2005 № 8435, от 23.12.2005 № 8473, являющихся в силу тех же приведённых обстоятельств объектом обложения НДС.

На   основании   решений   Межрайонной ИФНС           России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 19.03.2008 за №, № 501 - 504, ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска, как налоговым органом, где ОАО «ТГК № 11» по за­вершению процедуры реорганизации поставлено на налоговый учёт, по состоянию на 04.04.2008 направлены требования за №, № 959 - 962, со­держащие предложение налогоплательщику в срок до 20.04.2008 произвести уплату дополни­тельно исчисленных по итогам камеральных налоговых проверок НДС, штрафов за его непол­ную уплату и пеней.

Общество, не согласившись с законностью перечисленных ненормативных правовых ак­тов налоговых органов, отказом в возврате излишне уплаченного, по его мнению, НДС, оспо­рило их в судебном порядке и просило обязать заинтересованных лиц на основании судебного акта осуществить его возврат.

10.06.2008 Арбитражный суд Омской области вынес судебный акт, являющийся предметом апелляционного обжалования по данному делу.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его изменения или отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, правопредшественником  ОАО «ТГК №11»- ОАО «Ом­ская электрогенерирующая компания» 22.09.2005 с Министерством труда и социального разви­тия Омской области заключен договор № 00558-Л о порядке возмещения затрат, связанных с предоставлением гражданам льгот по оплате за теплоснабжение, в соответствии с которым ОАО «Омская электрогенерирующая компания» обязуется поставлять тепловую энергию граж­данам, пользующимся льготами, предоставленными федеральным законодательством, с учётом имеющихся у них льгот, а Министерство труда и социального развития Омской области воз­местить затраты налогоплательщика, обусловленные возникшей разницей между установлен­ными Региональной энергетической комиссией Омской области тарифами и льготами на осно­вании отчётов, предоставляемых ОАО «Омская электрогенерирующая компания», за счёт средств федерального бюджета и бюджета субъекта - Омской области, условия которого сто­ронами исполнялись.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюдже­тами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регули­руемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

При этом статья 6 Бюджетного кодекса РФ подразумевает под дотацией межбюджетные трансферты, предостав­ляемые на безвозмездной и безвозвратной основе без установления направлений и (или) усло­вий их использования.

Согласно абзацем 2 и 3 пункта 2 статьи 154 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субвенций (субсидий), предостав­ляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государст­венных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. Суммы субвен­ций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением нало­гоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учиты­ваются.

Под субвенцией надлежит понимать форму финансовой помощи посредством выделения одним бюджетом другому, предпринимателям, юридическим лицам, не являющимся государст­венными или муниципальными предприятиями, бюджетных средств на безвозмездной и без­возвратной основе на осуществление определённых целевых расходов, субсидия же есть посо­бие, также предоставляемое бюджетом иному бюджету, юридическим лицам и гражданам для финансирования определённых мероприятий, также обладающая целевым характером её расхо­дования.

Подпункт 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, предусматривавший, что налоговая база, опреде­ленная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы по­лученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополне­ние фондов специального назначения, в счёт увеличения доходов либо иначе связанных с опла­той реализованных товаров (работ, услуг), регулировал спорные правоотношения между участ­никами процесса без изменений.

Как правомерно было установлено судом первой инстанции, предоставление гражданам льгот по оплате за теплоснабжение, в соответствии с которыми происходило возмещение ОАО «Ом­ская электрогенерирующая компания» затрат, предусмотрено, в том числе главой II Феде­рального закона от 12 января 1995 года № 5-ФЗ «О ветеранах», абзацем 13 статьи 17 Федераль­ного закона от 24 ноября 1995 года № 181-ФЗ «О социальной поддержке инвалидов в Россий­ской Федерации», статьей 11 Федерального закона от 26 ноября 1998 года № 175-ФЗ «О соци­альной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследст­вие аварии в 1957 году на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча», пунктом 3 статьи 14 Закона Российской Федерации от 15 мая 1991 года № 1244-1 «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие ка­тастрофы на Чернобыльской АЭС».

Денежные средства федерального и регионального бюджетов, направленные на возмещение разницы в стоимости тепловой энергии, возникшей в связи с отклонением тарифа, установленного в силу Федерального закона от 14 апреля 1995 го­да 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации» решением Региональной энергетической комиссией Омской области от 30 ноября 2004 года № 90/33 и приказом Региональной энергетической комиссией Омской области от 11 ноября 2005 года № 89/35, от стоимости поставленной указанным льготным катего­риям граждан тепловой энергии, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда, не могут быть признаны ни финансовой помощью ОАО «Ом­ская электрогенерирующая компания», ни направленными на пополнение его фондов специ­ального назначения, в счёт увеличения его доходов, ни иначе связанными с оплатой реализо­ванных товаров (работ, услуг), в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ увеличивающими обла­гаемую НДС базу.

Указанное в полной мере подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 08.02.2005 № 11708/04, Определениях от 28.12.2007 № 17358/07, от 23.01.2008 № 186/08, от 13.03.2008 № 2928/08, от 20.03.2008 № 3434/08, от 03.04.2008 № 4678/08, от 18.04.2008 № 4245/08.

Заключенный ОАО «Ом­ская электрогенерирующая компания» и Министерством труда и социального разви­тия Омской области договор № 00558-Л не является государственным контрактом на поставку энергии, иных договоров на поставку энергии между указанными лицами, как усматривается из материалов дела, не заключалось, следовательно, поставка энергии гражданам, пользующимся льготами, не является реализацией её бюджетам в лице Министерства труда и социального развития Омской области, а полученные бюджетные денежные средства не представляют собой оплату за реализованную им (бюджетам) энергию.

В связи с чем суд апелляционной инстанции отклоняет довод подателя жалобы об обязательном включении в силу статьи 162 НК РФ в базу по НДС полученных спорных сумм из бюджета как доходов, связанных с реализацией товаров (работ, услуг), поскольку какой-либо реализации между ОАО «Ом­ская электрогенерирующая компания» и Министерством труда и социального разви­тия Омской области не происходило.

При этом, апелляционный суд находит несостоятельной ссылку налогового органа на пункт 13 статьи 40 НК РФ, которым определено, что при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законода­тельством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы), так как регулирующие порядок обложения НДС нормы главы 21 НК РФ, а именно статьи 154 НК РФ, являются специальными, имеющими приоритет над устанавливающими общие принципы определения цены товаров, работ,  услуг для целей налогообложения нормами статьи 40 НК РФ, что в полной мере соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной, в том числе, в Постановлении от 14.05.2003 N 8-П, Определениях от 05.10.2000 N 199-О, от 01.12.1999 N 211-О.

МИФНС РФ по КН по Омской области в апелляционной жалобе не соглашается с утверждением суда о том, что суммы, полученные от Министерства труда и социального развития, являются дотациями ( до 01.01.2006), субсидиями, субвенциями (после 01.01.2006), поскольку, по мнению налогового органа указанные денежные средства не соответствуют определениям дотации, субвенции либо субсидии, содержащимся в  статье 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Восьмой арбитражный апелляционный суд отклоняет приведенный довод налогового органа в связи с его ошибочностью.

Из оспариваемого решения Арбитражного суда Омской области  не следует, что судом полученные ОАО «Ом­ская электрогенерирующая компания» от Министерства труда и социального развития признаны дотациями, субсидиями, субвенциями, напротив, суд первой инстанции указал на отсутствие право­вого значения для данного  спора отличия либо соответствия денежных средств, полученных ОАО «Омская электрогенерирующая компания» от Министерства труда и социального развития Омской области, приведенным ранее определениям дотации, субсидии, субвенции.

Пункт 2 статьи 154 НК РФ (в редакциях, действующих до и после 01.01.2006) регулирует порядок определения налоговой базы по НДС не только при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций (до 01.01.2006), субвенций (субсидий) (после 01.01.2006), но и при реализации товаров (работ, услуг) с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, суммы которых при определении налоговой базы не учиты­ваются.

Таким образом, абзац 2 пункта 2 статьи 154 НК РФ предусматривает при изложении особенностей исчис­ления облагаемой НДС базы, два способа: в связи с применением налогоплательщиком го­сударственных регулируемых цен или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребите­лям в соответствии с федеральным законодательством. При этом, в силу буквального толкования анализируемой нормы права, закрепленные законодателем способы исчис­ления облагаемой НДС базы не являются тождественными, в связи с чем апелляционный суд не находит правовых оснований для признания рассматриваемого довода налогового органа состоятельным.

В этой же связи суд апелляционной инстанции считает, что не имеет правового значения и довод апелляционной жалобы о том, что получаемые Обществом из бюджетов денежные средства не направ­лены на компенсацию его затрат или покрытие его убытков.

Ссылка Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской об­ласти на пункт 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Россий­ской Федерации от 22 декабря 2005 года № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными су­дами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Рос­сийской Федерации» не может быть воспринята в качестве доказательства, свидетельствующе­го о законности позиции заинтересованного лица, состоящей в том, что денежные средств, по­лученные ОАО «Омская электрогенерирующая компания» из бюджетов есть объект обложения НДС, поскольку означенное