Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2011 по делу n А70-6665/2010. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53).

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

При этом, несмотря на установленную частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, налогоплательщик в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязан доказать обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений.

Данное правило в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на отнесение на расходы сумм понесенных затрат, а налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность отнесения на расходы затрат по сделкам с данными контрагентами, то есть доказать, в том числе, что представленные им первичные бухгалтерские документы подписаны уполномоченными лицами, затраты связаны с реальными хозяйственными операциями.

Как указано выше, из решения Инспекции следует, что налог на прибыль за 2007 год доначислен в сумме 4 320 000 руб., а за 2008 года установлено завышение убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 36 000 000 руб., в связи с отнесением Обществом на расходы в целях исчисления налога на прибыль затрат по договорам аренды с ООО «Агат».

Согласно заключенным между Обществом и ООО «Агат» договорам аренды от 01.06.2008 и от 01.07.2007 (том 9 л.д.23-26, л.д.27-29) объектом аренды являются следующие объекты:

- нежилое одноэтажное строение (склад), литера А1, общей площадью 1412, 90 кв.м, расположенное по адресу: г.Тюмень, ул. Республики, дом 252д (пункт 1.1.1 договоров);

- железнодорожный подъездной путь, протяженностью 715,4м, расположенный по адресу: г.Тюмень, железнодорожный подъездной путь «стрелочный перевод № 4 – ул.Республики, дом 252 д».

В пункте 1.2 договоров стороны закрепили право арендатора пользоваться земельным участком площадью 55 000 кв.м, который занят имуществом и необходим для его использования.

Согласно пункту 3.1 договоров арендная плата составляет 3 000 000 руб. в месяц без НДС.

Между тем материалами дела не подтверждается фактическое пользование Обществом указанным арендуемым имуществом.

Так налоговым органом в ходе проверки были установлены следующие обстоятельства, которые подтверждаются имеющимися в материалах дела доказательствами.

Согласно данным Тюменского филиала ФГУП «Ростехинвентаризация -Федерального БТИ» на дату технической инвентаризации от 10.12.2004, процент износа нежилого строения по адресу г.Тюмень, ул.Республики, 252д (литер А1) составил 54%; техническая инвентаризация данного строения не проводилась.

По данным бухгалтерского и налогового учета ООО «Агат» установлено, что ремонтные работы по восстановлению нежилого строения по адресу г.Тюмень, ул.Республики, 252д (литер А1) не проводились.

Кроме того, как следует из данных осмотра, проведенного в ходе выездной налоговой проверки с приложением фотографических снимков (том 7 л.д. 83-100, том 9 л.д. 88-105) и данных, полученных из Тюменского филиала ФГУП «Ростехинвентаризация - Федерального БТИ, (стены и их наружная отделка состоит из металлического каркаса, профнастила, железобетонных плит – утрачена большая часть ограждения; перекрытия чердачные – утрачены полностью) данное нежилое одноэтажное строение (склад), расположенные по адресу г.Тюмень, ул.Республики, 252д, относится к седьмой амортизационной группе со сроком полезного использования от 15 до 20 лет (Код ОКОФ 11 000000000). Износ по данной амортизационной группе составляет 5 - 6,7 % в год (100% : 15 лет, 100%: 20 лет).

Доказательств обратного (того, что арендуемое здание склада пригодно для хранения материальных ценностей) суду не представлено.

Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что указанные документы фиксируют износ не арендованного здания, а иного имущества, суд апелляционной инстанции отклоняет как не недоказанные, опровергающиеся имеющимися в деле доказательствами.

Налогоплательщик указывает на то, что им фактически использовался земельный участок, в том числе в качестве открытой площадки для складирования.

Между тем, во-первых, из условий договора следует, что объектом аренды являются склад и железнодорожный путь. Земельный участок не является объектом аренды, наличие у арендатора права пользования земельным участком напрямую вытекает из пункта 1 статьи 652 Гражданского кодекса Российской Федерации и условий договора. Соответственно пользование Обществом земельным участком не свидетельствует об пользовании объектами аренды.

Во-вторых, как следует из договоров аренды арендатор вправе пользоваться земельным участком площадью 55 000 кв.м, занятым арендуемым имуществом и необходимым для его использования. Сданные в аренду строения (площадью 1412,9 кв.м нежилое одноэтажное строение (склад) и Железнодорожный подъездной путь, протяженностью 715,4 м) принадлежащие ООО «Агат» находятся на меньшей площади, чем земельный участок площадью 55 000 кв.м.

Кроме того, согласно условиям Договора от 12.12.2006 № 12-20/968 аренды земельного участка с учетом Соглашения от 20.02.2007 о внесении изменений в Договор аренды земельного участка от 12.12.2006 № 12-20/96 между Департаментом имущественных отношений Тюменской области (арендодатель) и ООО «Агат» (арендатор), арендатор (ООО «Агат») обязан не передавать «участок» в субаренду без предварительного письменного согласия «Арендодателя» с указанием всех реквизитов третьего лица (субарендатора).

Доказательств того, что Департамент имущественных отношений Тюменской области давал согласие на сдачу субаренду данного земельного участка, в материалах дела нет.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что основания для вывода о передаче Обществу в аренду в рамках указанных договоров земельного участка, отсутствуют.

Из представленных в ходе проведения выездной налоговой проверки Обществом, и имеющихся в материалах дела (том 3 л.д.15,л.д.72-75) документов: оборотно-сальдовой ведомости по счету 41 «Товары», инвентаризационных описей по состоянию на 30.04.2008, следует, что в подотчете Степаняна Грайра Гариковича (который по утверждению руководителя Общества Степаняна Самвела Торгомовича являлся кладовщиком на базе по адресу Республики 252д) числятся железобетонные конструкции и металлоизделия на сумму 22 991 688 руб.

Данные железобетонные конструкции и металлоизделия на сумму 22 991 688 руб. согласно представленным ведомостям числились по состоянию на 1 января 2007 года (то есть были завезены до 2007 года) и за период с 1 января 2007 года по апрель 2009 года движения железобетонных конструкции и металлоизделий, числящихся на счете 41 «Товары» не было. В апреле 2009 года Степанян Грайр Гарикович при увольнении передал свой подотчет Степаняну Самвелу Торгомовичу на эту же сумму – 22 991 688 руб.

В Инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей, представленной Обществом в ходе выездной налоговой проверки для подтверждения факта использования участка по адресу г.Тюмень, ул.Республики, 252д, принадлежащего ООО «Агат» для хранения ТМЦ не подтверждается, а наоборот – опровергается факт хранения Обществом товарно-материальных ценностей по данному адресу, так как в Инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей указан адрес: г.Тюмень, ул.Республики, 252, в то время как арендуемый объект имеет адрес: г.Тюмень, ул.Республики, 252д.

Таким образом, договоры аренды были заключены уже после того, как указное имущество было у налогоплательщика оприходовано и хранилось.

Из показаний допрошенного в ходе проверки налоговым органом Степаняна Грайра Гарниковича (протокол допроса от 18.11.2009 № 272 – том 7 л.д. 117-120) следует, что учет поступления и выбытия ТМЦ на склад по адресу ул. Республики, 252д он не вел, в бухгалтерию документы не сдавал, кто вел учет его подотчета он не знает, сверку с бухгалтерией не проводил, для себя учитывал поступление и выбытие ТМЦ в тетради, которую не нашел и не представил. Товаросопроводительные документы отдавал водителям, которые привозили ТМЦ. На вопрос, какие материалы хранились в ангаре, Степаняна Грайр Гарникович ответил, что в ангаре хранились кирпич, шифер, цемент, плитонит, ротбанд, сухие смеси, рубероид.

При этом, по данным бухгалтерского учета Общества (главной книги, оборотно-сальдовой ведомости и карточек счета) на счете 10 «Материалы» в 2007 и 2008 годах не числились строительные материалы, указанные Степаняном Грайром Гарниковичем в ходе проведенного опроса, а именно – кирпич, шифер, цемент, плитонит, ротбанд, сухие смеси, рубероид. На балансовом счете 41 «Товары» данные строительные материалы тоже не числятся.

Степанян Самвел Торгомович на вопрос какие ТМЦ хранились на территории по адресу Республики 252д, ответил, что хранились ТМЦ для собственных нужд на строительство своих объектов.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденных приказом Министерства Финансов РФ 31 октября 2000 года за № 994н, на балансовом счете 10 «Материалы» учитываются сырье материалы, запасные части, инвентарь, топливо, запасные части и хозяйственные принадлежности и т.п. ценности организации, на балансовом счете 41 «Товары» учитываются товарно-материальные ценности, приобретенные в качестве товаров для продажи.

Из вышеизложенного следует, что указанные Степаняном Грайром Гарниковичем товарно-материальные ценности (кирпич, шифер, цемент, плитонит, ротбанд, сухие смеси, рубероид) не числились на его подотчете на балансовом счете 10 «Материалы» и на балансовом счете 41 «Товары».

Анализ товарно-сопроводительных документов (товарно-транспортных накладных, путевых листов и т.п.) не позволяет сделать вывод о том, что товарно-материальные ценности поставлялись в адрес Республики, 252д; в путевых листах не указан пункт назначения ул.Республики, 252д и грузополучатель ОАО «Тюменьоблснабсбыт»; отсутствуют документы, подтверждающие получение Степаняном Грайром Гарниковичем товарно-материальных ценностей.

Из показания, допрошенной налоговым органом в ходе проверки Матанцевой Натальи Степановны (протокол допроса свидетеля от 03.03.2010 №294) следует, что Матанцева Н.С. работала в должности кладовщика в ООО «Металлооптторг» с 1.06.2006 по 30.112007, которая располагалась по адресу г.Тюмень, ул. Республики, 252д, с 30.11.2007 по 23.03.2009 в должности заведующей складом в ОАО «Упраснабсбыт», в одном и том же складском помещении, которое сначала эксплуатировалось организацией ООО «Металлооптторг», а впоследствии в ОАО «Упрснабсбыт» и располагалось на земельном участке по адресу г.Тюмень, ул.Республики, 252д.

При этом, как установлено налоговым органом учредителями ООО «Металлоопторг» (ИНН 7203175707) являются Нерсисян Вардитер Торгомовна и Келоев Идрис Мухисович, руководителем является Нерсисян Вардитер Торгомовна (сестра руководителя Общества Степаняна Самвела Торгомовича).

Далее, согласно показаниям Матанцевой Н.С. в 2007 и в 2008 годах крупногабаритными ТМЦ, расположенными на территории земельного участка по адресу ул.Республики, 252д, распоряжалась Нерсисян Вардитер Торгомовна; в указанный период на территории располагались только ООО «Агат», ООО «Металлооптторг» и ОАО «Упраснабсбыт»; на вопрос, в каком состоянии находилось строение ангарного типа, к которому примыкала железнодорожная ветка в 2007 и 2008 годах и пригодно ли оно было для эксплуатации, ответила, что строение находилось в разобранном состоянии, зимой внутри ангара находился снег, никаких материальных ценностей там не находилось.

Таким образом, показания Матанцевой Н.С. также подтверждают, что арендуемое Обществом у ООО «Агат» строение было непригодно для хранения материалов.

Податель апелляционной жалобы указывает на то, что на территории базы хранилось имущество не только, отраженное на счете 41, но и имущество от разборки строений на месте возводимого торгово-гостиничного комплекса по ул. Максима Горького, 42 в городе Тюмени, ссылаясь на договор генерального подряда, заключенный между ООО «Упрснабсбыт» и Обществом (том 7 л.д. 144-151), договор хранения имущества между этими же лицами (том 8 л.д. 1-5), приказ Ростехинвентаризации – Федеральное БТИ об аннулировании адреса строение 2 по ул. Максима Горького, 42 города Тюмени, справку о сносе (том 8 л.д. 10-11), договор на выполнение функций заказчика по строительству торгово-гостиничного комплекса по ул. М.Горького, 42, между этими же лицами (том 8 л.д. 120-122), погашенное свидетельство о праве собственности на это строение (том 8 л.д. 123).

Между тем договор подряда заключен 17.01.2005, договор на выполнение функций заказчика заключен 05.12.2004, справка о сносе здания выдана 02.12.2005, свидетельство о праве собственности ООО «Упрснабсбыт» аннулировано 17.04.2006. Рассматриваемым периодом, проверенным налоговым органом, в котором Обществом заявлены