Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2010 по делу n А46-25867/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

документы не позволяют сделать вывод о том, что техническое обслуживание и гарантийный ремонт, в связи с осуществлением которых налогоплательщик понес спорные затраты, были выполнены именно в рамках названных выше Договоров, также  обоснованно не принят судом первой инстанции, поскольку, во-первых, осуществление технического обслуживания и гарантийного ремонта именно в рамках Договоров подтверждается фактом наличия таких Договоров и представлением налогоплательщиком документов во исполнение их условий, в частности пункта 4.1.2. Во-вторых, представленные налогоплательщиком документы подтверждают фактическое выполнение им работ по гарантии и техническому обслуживанию, а потому в независимости от того, в рамках каких Договоров затраты были понесены, такие затраты подлежат учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, без каких-либо ограничений в силу прямого указания, содержащегося в подпункте 9 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части отмене не подлежит.

Как следует из решения Инспекции  № 08-12/0005, налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налога на добавленную стоимость за 2007 год на 23 626,03 руб., за 2008 год – на 38 374,26 руб. по причине неотражения в составе налоговой базы выручки от реализации услуг по устранению дефектов при предпродажной подготовке товаров. По мнению инспекции, ОАО «Омск-Лада» в 2007 – 2008 годах осуществило услуги по устранению дефектов при предпродажной подготовке в соответствии с Договорами, заключенными с ОАО «АВТОВАЗ» и ОАО «Ижмаш-Авто», при этом суммы, полученные по предъявленным счетам-фактурам в пределах возмещения стоимости услуги и запасных частей, использованных при осуществлении данного ремонта, ОАО «Омск-Лада» в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включало.

Суд первой  инстанции, сославшись на подпункт 13 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации,   указал, что налоговый орган не представил доказательства того, что выполненные  налогоплательщиком на стадии предпродажной подготовки  работы, не являются гарантийными. Поскольку налогоплательщиком были соблюдены все условия для получения льготы по НДС в части оказанных услуг по гарантийному ремонту, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что сумма в пределах возмещения налогоплательщику стоимости оказанной услуги, НДС не облагается.

Проанализировав  материалы дела, апелляционный суд позицию суда первой инстанции находит правомерной на основании следующего.

Согласно подпункту 13 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению  (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

В соответствии со статьей 475, пунктом 1 статьи 477, пункту 1 статьи 530 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 18, пункту 1 статьи 19 Закона Российской Федерации от 07 февраля 1992 года  № 2300-1 «О защите прав потребителей» покупатель (потребитель) вправе предъявить к продавцу (изготовителю, уполномоченной организации или импортеру) в пределах гарантийного срока на товар требование о безвозмездном устранении недостатков товара.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, для освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость услуг по гарантийному ремонту Налоговым кодексом Российской Федерации установлены следующие условия: ремонт и техническое обслуживание должны производиться в период гарантийного срока эксплуатации товаров, оказание данной услуги должно производиться без взимания дополнительной платы с потребителя. Соблюдение этих условий для применения льготы по налогу на добавленную стоимость в части оказанных налогоплательщиком услуг по гарантийному ремонту налоговым органом не оспаривается, соответственно, сумма в пределах возмещения налогоплательщику стоимости оказанной услуги, налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежит.

Согласно условиям указанных выше Типовых договоров (пункт 4.1.2), расходы, произведенные в связи с гарантийным обслуживанием автомобилей, в том числе, и предпродажной подготовкой, компенсируются ОАО «АВТОВАЗ» и ОАО «Ижмаш-Авто».

В рассматриваемом случае  ОАО «АВТОВАЗ» и ОАО «Ижмаш-Авто» возмещало налогоплательщику расходы, связанные с гарантийным обслуживанием автомобилей, в том числе, возмещались расходы  налогоплательщика   по оказанию услуг по устранению дефектов на стадии предпродажной подготовки товаров.

У апелляционного суда отсутствуют основания полагать, что предпродажная подготовка товара не является гарантийным обслуживанием данного товара.

В апелляционной жалобе   налоговый орган не приводит доводов в опровержение указанному, а выражает несогласие с решением суда первой инстанции по данному эпизоду лишь в части признания недействительным  ненормативного акта в части отказа в возмещении из бюджета НДС в сумме 8 218 руб.

Из решения налогового органа следует, что в ходе проверки был сделан вывод о занижении налогоплательщиком суммы НДС за 2007 год на 23 626 руб. 03 коп. по вышеуказанному основанию (т.1, л.д. 73). В связи с этим, как пояснил представитель налогового органа в судебном заседании, был доначислен НДС за 2007 год в размере 15 408 руб. и отказано в возмещении НДС из бюджета за 2007 год  в сумме 8 218 руб. с Следовательно, с учетом изложенного выше, основания для отказа налогоплательщику в возмещении НДС из бюджета у Инспекции отсутствовали.

Учитывая указанное, вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет  за 2007 год на 15 408 руб., за 2008 год - на 38 374 руб. 26 коп., правомерно признан судом первой инстанции не основанным на нормах действующего законодательства.

ОАО «Омск-Лада» было привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 444 928 руб. за неполную уплату земельного налога за 2006 год в сумме 2 224 641 руб., также Обществу были начислены пени за просрочку уплаты земельного налога за 2006 год в сумме 682 169 руб. 71 коп.

Налоговый орган посчитал, что налогоплательщик при расчете земельного налога, подлежащего уплате, должен был применять кадастровую стоимость, утвержденную Указом  Губернатора Омской области от 19.06.2003 № 110 «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений Омской области», который  был принят в соответствии с частью 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации, пунктом 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 25.08.1999 № 945 «О государственной кадастровой оценке земель», Правилами проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 № 316, опубликован в установленном порядке (газета «Омский вестник» № 44 от 11.07.2003), вступил в законную силу, а потому подлежал  применению при исчислении и уплате земельного налога в 2006 году.

Налогоплательщик же считал, что кадастровая стоимость в 2006 году не была определена, в связи с чем, для целей налогообложения должна была быть применена нормативная цена земли.

Учитывая указанное выше, налоговый орган пришел к выводу о неполной уплате Обществом земельного налога за 2006 год в  сумме 2 224 641 руб., в связи с чем, налогоплательщику были начислены пени  за просрочку уплаты земельного налога за указанный период и Общество было  привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи  122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату земельного налога  в виде штрафа в сумме 444 928 руб.

Вместе с тем,  как следует из материалов дела, по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика Управлением Федеральной налоговой службы по Омской области было принято решение об изменении решения Инспекции.

При этом, как следует из решения Инспекции, налоговый орган   пришел  к выводу о неполной уплате Обществом земельного налога за 2006 год, изложив в мотивировочной части решения обстоятельства, положенные в  основу данного вывода.

Однако, в резолютивной части решения ИФНС по КАО г.Омска, указав на начисление пеней за просрочку уплаты земельного налога за 2006 год, и привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату земельного налога за указанный период в виде штрафа, не  указала на доначисление  налогоплательщику земельного налога за 2006 год в   сумме 2 224 641 руб.

13.10.2009 заместителем начальника Инспекции было принято решение № 08-12/00669  о дополнении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ОАО «Омск-Лада» от 30.09.2009 № 08-12/00055ДСП, на основании которого пункт 2 резолютивной части решения инспекции был дополнен  абзацем 26 следующего содержания: «земельный налог за 2006 года в сумме 2 224 641 руб.».  Налоговый орган указал, что им была допущена техническая ошибка в резолютивной части  решения № 08-12/00055ДСП от 30.09.2009. Таким образом, резолютивная часть решения Инспекции была дополнена указание на доначисление налогоплательщику земельного налога  в сумме 2 224 641 руб.

Как следует из решения Управления Федеральной налоговой службы по Омской области  от 10.12.2009 № 16-17/18005, вышестоящий налоговый орган, согласившись с выводом нижестоящего налогового органа о неполной уплате налогоплательщиком земельного налога и, оставляя апелляционную жалобу в данной части без удовлетворения, изменил  резолютивную  часть решения Инспекции, дополнив    ее указанием  на предложение налогоплательщику  уплатить недоимку по земельному  налогу за 2006 год.

Суд первой инстанции признал правомерным вывод Инспекции о том, что налогоплательщик допустил занижение в 2006 году суммы земельного налога, подлежащего уплате в бюджет, в связи с этим, признал обоснованным начисление налогоплательщику пеней за неуплату земельного налога и привлечение Общества к налоговой ответственности. При этом, суд первой инстанции указал, что внесение Управлением изменений в резолютивную часть решения Инспекции о предложении налогоплательщику уплатить земельный налог  в сумме  2 224 641 руб. является незаконным, так как принятие Управлением по итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика  решения с  предложением ООО «Омск-Лада» уплатить земельный налог  в сумме  2 224 641 руб. означает осуществление контрольной функции за деятельностью нижестоящего налогового органа вне процедуры, определенной действующим законодательством. Суд первой инстанции указал, что Управление не вправе по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика принимать решение о взыскании  с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, не взысканных решением Инспекции.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции (с учетом изменений, внесенных решением Управления) в части предложении к уплате земельного налога в сумме   2 224 641 руб. Привлечение Общества к налоговой ответственности и начисление пеней по данному эпизоду судом первой инстанции признано правомерным.

Исследовав  порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства, оценив доводы сторон, апелляционный  суд пришел к выводу  о том, что позиция суда первой инстанции по данному вопросу является правомерной. При этом, апелляционный суд исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Согласно пункту 1 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Налогового кодекса Российской Федерации. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (пункты 1,2 статьи 390 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель. Порядок проведения государственной кадастровой оценки земель устанавливается Правительством Российской Федерации. Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают средний уровень кадастровой стоимости по муниципальному району (городскому округу).

Согласно части 1 статьи 46, части 3 статьи 58 Устава Омской области Губернатор Омской области является высшим должностным лицом Омской области, возглавляет Правительство Омской области и является председателем Правительства Омской области.

Указ Губернатора Омской области от 19.06.2003 № 110 «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений Омской области» был принят в соответствии с частью 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации, пунктом 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 25.08.1999 № 945 «О государственной кадастровой оценке земель», Правилами проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 № 316, опубликован в установленном порядке (газета «Омский вестник» № 44 от 11.07.2003), вступил в законную силу, а потому подлежит применению при исчислении и уплате земельного налога в 2006 году.

Учитывая указанное, налогоплательщик неправомерно посчитал, что кадастровая стоимость в 2006 году не была определена, в связи с чем, для целей налогообложения применил  нормативную цену  земли, что повлекло занижение суммы земельного налога, подлежащего уплате в бюджет.

При таких обстоятельствах, является  правомерным вывод суда первой инстанции и Инспекции  о неполной уплате Обществом земельного налога за 2006 год в сумме 2 224 641 руб.

Вместе с тем, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции (в редакции решения Управления) в части предложения налогоплательщику уплатить земельный налог в сумме 2 224 641 руб.

Как было указано выше,   Инспекцией  не отражено в резолютивной части решения предложение налогоплательщику уплатить земельный налог  в сумме