Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2010 по делу n А81-2855/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения договоров аутсорсинга при такого рода деятельности ООО «СМО «Ямалстрой», в рамках настоящего дела не усматривается.

В силу пунктом 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из совокупности имеющихся в материалах дела доказательств усматривается, что налогоплательщиком необоснованно получена налоговая выгода в виде уклонения от уплаты единого социального налога с выплат заработной платы работникам, формально переведенным на работу в организации-аутсорсеры.

Деятельность Общества, связанная с заключением с организациями-аутсорсерами, созданными им же и применяющими упрощенную систему налогообложения, договоров найма персонала, который, находясь в трудовых отношениях с организациями-аутсорсерами, фактически выполнял свои трудовые обязанности в Обществе, квалифицирована как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Налогового кодекса РФ «Единый социальный налог», с особенностями, предусмотренными пунктом 3 указанной статьи.

Объектом обложения единым социальным налогом для организаций в силу пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Статьей 243 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок исчисления, порядок и сроки уплаты единого социального налога, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать его сумму, подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, и предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы единого социального налога; данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных за тот же период страховых взносов отражаются в расчете, представляемом им в налоговый орган; если же по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов превышает сумму примененного налогового вычета, такая сумма признается излишне уплаченным единым социальным налогом и подлежит возврату в порядке статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, исчисление и уплату единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование законодатель связал в единый процесс.

Учитывая изложенное, а также факт непредставления в суд первичных документов, позволяющих исчислить единый социальный налог, подлежащий уплате Обществом по эпизоду, связанному с заключением налогоплательщиком договоров найма персонала, арбитражный суд для определения налоговой базы по единому социальному налогу с учетом указаний суда надзорной инстанции обоснованно истребовал у Управления Пенсионного фонда Российской Федерации (государственное учреждение) в городе Новый Уренгой Ямало-Ненецкого автономного округа персональные сведения за 2004 - 2005 годы по обществам с ограниченной ответственностью «СУ-1 «Ямалстрой», «СУ-2 «Ямалстрой», «СУ-4 «Ямалстрой», «СУОР-1 «Ямалстрой», «СУОР-2 «Ямалстрой», «СУОР-3 «Ямалстрой», «УМиАТ-1 «Ямалстрой», «УМиАТ-2 «Ямалстрой», «АУП «Ямалстрой», «УПТК «Ямалстрой».

На основании этих сведений, данных справок формы 2-НДФЛ на каждого работника, а также иных материалов дела Инспекцией произведен расчет налоговой базы по единому социальному налогу и налога, подлежащего уплате ООО «СМО «Ямалстрой» за 2004 - 2005 годы, отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом с применением регрессивной шкалы ставок налога.

При исчислении налоговой базы по единому социальному налогу Инспекцией учтены подлежащие вычету суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленные и перечисленные организациями-аутсорсерами.

Расчет сделан с учетом требований пункта 2 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговая база по единому социальному налогу определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом, а также статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающей регрессивную шкалу ставок налога.

При производстве расчета налоговым органом были использованы, в том числе, данные судебно-экономической экспертизы, проводившейся в ходе производства по уголовному делу на основании первичных документов налогоплательщика и организаций-аутсорсеров (т.22 л.д.1-133).

В ходе данной экспертизы исчисление сумм неуплаченного единого социального налога было произведено в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, определение налоговой базы производилось на основании табелей учета рабочего времени, расчетных листов заработной платы.

При этом согласно сведениям по форме 2-НДФЛ «Сведения о доходах» эксперт установил, что работники получали денежные средства за выполнение своих трудовых обязанностей, что подтверждается классификацией платежа «2000». По справочнику № 2 «Коды доходов» код «2000» является вознаграждением, полученным налогоплательщиком (т.е. работником) за выполнение трудовых или иных обязанностей; денежным содержанием и иными налогооблагаемыми выплатами военнослужащим и приравненным к ним категория физических лиц (кроме выплат по договорам гражданско-правового характера и авторских вознаграждений).

В результате экспертного исследования расчетных ведомостей по начислению заработной платы эксперт установил, что работники организаций-аутсорсеров кроме начислений заработной платы получали такие выплаты как: «трассовые», компенсация за отпуск при увольнении, оплата больничных листов, премии, единовременные пособия и т.д.

В апелляционной жалобе Общество утверждает, что в основу произведенного налоговым органом расчета положены данные экспертизы, проведенной в рамках возбужденного уголовного дела.

Однако при этом Обществом не учтено, что Инспекция неоднократно указывала, что расчет сумм неуплаченного единого социального налога только первоначально произведен на основании данных, полученных в результате проведенной экспертизы в рамках возбужденного уголовного дела, поскольку у Инспекции отсутствовали данные о начисленных выплатах по каждому работнику в связи с непредоставлением Обществом указанных данных в период проведения налоговой проверки.

После получения сведений персонифицированного учета, предоставленными органом Пенсионного фонда РФ, налоговым органом произведены перерасчеты сумм ЕСН, которые рассчитаны с учетом регрессивных ставок с базы по страховым взносам, а ранее произведенные расчеты на основании сведений экспертизы были сохранены в расчетах как справочная информация, для сравнения с уточненными данными единого социального налога.

Инспекцией при подготовке расчетов учтено, что в соответствии подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационные выплаты (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в связи с чем, по результатам экспертизы вышеуказанные компенсационные выплаты при расчете налоговой базы по единому социальному налогу не учитывались.

Выплаты по листам временной нетрудоспособности учтены, в соответствии со статьей 238 Налогового кодекса Российской Федерации. Наличие больничных листов и количества дней временной нетрудоспособности подтверждены индивидуальными сведениями по взносам на обязательное пенсионное страхование.

Кроме того, Инспекцией направлялись запросы в Фонд социального страхования РФ, по данным которых установлено наличие либо отсутствие больничных листов по организациям-аутсорсерам. Факт полного учета данных выплат по листам временной нетрудоспособности подтверждается также и отчетностью по форме 4-ФСС, согласно которой заявлены расходы по оплате больничных листов в размере 610 002 руб., в то время как по данным протоколов заседания комиссии по социальному страхованию данные выплаты составили 618 829 руб.

При осуществлении расчета налоговым органом учтено, что ряд работников фактически состояли в трудовых отношениях в течение календарного года не только с ООО «СУ-4 «Ямалстрой», ООО «СУОР-3 «Ямалстрой», но и с другими предприятиями, хотя сведения 2-НДФЛ предоставлены только ООО «СУ-4 «Ямалстрой», ООО «СУОР-3 «Ямалстрой», в результате чего выплаты по указанным работникам в ходе выездной налоговой проверки не были учтены. Данное нарушение касается выплат, произведенных в пользу работников: Алексеева А.В., Андреева М.В., Березовского Э.С.

Указанный факт подтверждается предоставленными сведениями 2-НДФЛ, сведениями персонифицированного учета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, предоставленными органом Пенсионного фонда РФ.

Факт перемещения работников из одного предприятия в другое и предоставления сведений о выплаченных доходах по форме 2-НДФЛ и индивидуальных сведений о начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование только по одному предприятию подтверждается также и трудовыми книжками работников. Так, например, Беляев Василий Геннадьевич принят на работу электросварщиком 03.07.2005 в ООО «УПТК «Ямалстрой» и работал там до 31.08.2005. Затем 09.10.2005 принят электросварщиком в ООО «СУ-1 «Ямалстрой». При этом сведения о выплаченных доходах, суммах удержанного налога на доходы физических лиц и начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхования предоставлены только одним работодателем на общую сумму дохода, полученного от обоих источников выплаты.

На основании заявления о государственной регистрации юридического лица при создании в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» осуществлена регистрация предприятий ООО «СУ-4 «Ямалстрой» дата создания 09.08.2005 и ООО «СУОР-3 «Ямалстрой» дата создания 09.08.2005.

При изучении предоставленных сведений по форме 2-НДФЛ, индивидуальных сведений о начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование установлено, что основная часть работников состояла в трудовых отношениях с указанными выше обществами до момента их создания. Например, в ООО «СУ-4 «Ямалстрой» работали Алексеев А.В. с 05.01.2005, Андреев М.В. с 28.02.2005, Березовский Э.С. с 09.04.2005, Бисеров В.В. с 05.01.2005, Верхотурцев В.В. с 01.01.2005, Вылетов В.А. с 01.01.2005.

Данное нарушение возникло по причинам предоставления сведений за иные общества (ООО «СУ-1 «Ямалстрой», ООО «СУ-2 «Ямалстрой» и др.), что привело к искажению и несоответствию данных о начисленной заработной плате, страховых взносах на обязательное пенсионное страхование, численности работников по всем обществам в совокупности.

При анализе данных, предоставленных органом Пенсионного фонда РФ, выявлены физические лица, по которым не были предоставлены сведения по форме 2-НДФЛ.

Например, Безлуков С.Н. по сведениям Пенсионного фонда РФ состоял в трудовых отношениях с ООО «СУ-1 «Ямалстрой» в период с 29.01.2005 по 31.07.2005 и с 27.10.2005 по 31.12.2005, за указанный период времени ему начислено страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 16 997 руб. 74 коп., что соответствует налоговой базе в размере 121 412 руб. Сведения 2-НДФЛ не предоставлены.

Также в ходе анализа сведений, предоставленных органом Пенсионного фонда РФ, установлено, что часть работников состояли в трудовых отношениях с ООО «СМО «Ямалстрой» и выплаченная заработная плата учтена в облагаемой базе по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование организаций-аутсорсеров.

Так, например, Баймухаметов Ж.Г. в период с 24.08.2005 по 24.09.2005 работал в ООО «СМО «Ямалстрой», страховые взносы не исчислены. Одновременно в этот же период с 05.01.2005 по 29.12.2005 состоял в трудовых отношениях с ООО «СУОР-1 «Ямалстрой», начислены страховые взносы в размере 10 556 руб. 95 коп.

На основании вышеперечисленных нарушений, возникли отклонения по организациям-аутсорсерам как по количеству работников, так и по начисленным выплатам и начисленному единому социальному налогу.

При анализе предоставленных данных согласно декларациям по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005 и данных АДВ-11 установлено, что сведения АДВ-11 предоставлены не на всех работников, занижены суммы исчисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

На основании данных отчетности, предоставленных организациями-аутсорсерами в орган Пенсионного фонда РФ, Инспекцией произведены перерасчеты сумм налоговой базы по единому социальному налогу, а также сумм налога, при этом за основу расчета взята база для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Для определения права на применение регрессивных ставок, учтены выплаты, отраженные в сведениях 2-НДФЛ.

На основании вышеизложенного, с учетом вычета на суммы исчисленных и уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, расходы на цели Фонда социального страхования, с учетом регрессивных ставок налога, действовавших в 2004, 2005 годах установлена неполная уплата единого социального налога:

-