Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2010 по делу n А81-6939/2009. Изменить решение

число. На сумму денег по возвращенным покупателями (клиентами) чекам уменьшается выручка кассы и заносится в Журнал кассира - операциониста (форма № КМ-4). Акт подписывается ответственными лицами комиссии в составе руководителя, заведующего отделом (секцией), старшего кассира и кассира - операциониста организации.

Таким образом, из содержания указанных норм права следует вывод о том, что каждая хозяйственная операция должна в обязательном порядке оформляться  соответствующим оправдательным документом, в том числе, в случае возврата товара  покупателю должен составляться акт  о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (форма № КМ-3).

В силу указанных выше правовых норм, данный документ является единственным доказательством совершения операции по возврату  денежных средств покупателю по неиспользованным кассовым чекам.

Как было указано выше, расхождения между показаниями контрольных счетчиков, отраженных в фискальных отчетах  журналов кассиров – операционистов, налоговых деклараций по НДФЛ и книгами покупок,  что, в свою очередь,  явилось основанием для вывода  Инспекции о  занижении налогоплательщиком    дохода  от реализации товара в 2006 году на  645 448 руб., в 2007 году на  1 087 356  руб., предприниматель Халилуллин И.И. объяснил тем, что данные суммы являются  суммами, возвращенными покупателям по неиспользованным кассовым чекам.

Между тем, как установлено налоговым органом, судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, доказательства того, что предпринимателем  Халилуллиным  И.И. совершались операции по возврату денежных средств  покупателям, налогоплательщиком не представлены.

В частности, предприниматель Халилуллин И.И. не представил в подтверждение совершения указанной хозяйственной операции акты  о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (форма № КМ-3).

При этом, сам предприниматель Халилуллин И.И. не отрицает то, что акты по форме № КМ-3 им не составлялись.

Отсутствуют также заявления о возврате приобретенного товара и возмещения его стоимости. Доказательства того, что торговые операции на указанные суммы не осуществлялись, налогоплательщиком также не представлены.

Таким образом, материалами подтверждается, что предприниматель Халилуллин И.И. не подтвердил, что расхождение между показаниями контрольных счетчиков, отраженных в фискальных отчетах и журналов кассиров - операционистов (разница между отраженной выручкой) обусловлено операциями по возврату  денежных средств покупателям.

Учитывая указанное, суд апелляционной инстанции считает, что является обоснованным вывод налогового органа о  занижении налогоплательщиком    дохода  от реализации товара в 2006 году на  645 448  руб., в 2007 году на 1 087 356    руб.

В апелляционной жалобе предприниматель Халилуллин И.И. не привел какие-либо доводы, опровергающие факты, установленные материалами налоговой проверки.

При таких обстоятельствах, основания для удовлетворения требований заявителя и отмены решения суда  по указанному эпизоду отсутствуют.

2. Как следует из решения налогового органа, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом  было установлено,  что при определении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2006  год предприниматель Халилуллин И.И.  неправомерно включал в состав профессиональных налоговых вычетов и отнес на расходы стоимость товаров,  приобретенных у ООО «Межрегиональная шинная корпорация» (114 670 руб.), ООО «Компания Волга» (206 322 руб.), ООО «Соната» (110 383 руб.), ООО «Астрон» (168 291 руб.), ООО «Перспектива»  (647 650 руб.).

Указанный вывод Инспекции основан на том, что налогоплательщиком не были представлены документы, подтверждающие произведенные расходы, а именно, документы об оплате товара в  2006 году.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно в 2006 году завышены расходы на  1 247 316 руб., что, в свою очередь, привело к неуплате в бюджет НДФЛ в сумме 158 826 руб. и ЕСН в сумме 24 435 руб.

Суд первой инстанции поддержал выводы налогового органа, указав на отсутствие у предпринимателя  Халилуллина И.И. документов, подтверждающих оплату товара.

В апелляционной жалобе предприниматель Халилуллин И.И. свое право на включение спорных расходов в профессиональные налоговые вычеты объясняет тем, что данный товар был оплачен в 2006-2007 годах, и  с учетом установленного законодательством порядка, расходы включены в профессиональные налоговые вычеты в том году, в котором был получен доход от реализации данного товара. В обоснование своей позиции податель апелляционной жалобы ссылается на пункт 15 «Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № БГ-3-04/430 (далее по тексту – Порядок).

Суд апелляционной инстанции, проанализировав имеющиеся в деле документы, оценив доводы сторон, пришел к выводу о том, что указанные выше выводы Инспекции  являются неправомерными, в связи с чем, решение Инспекции  в данной части является незаконным. При этом, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как было указано выше, в 2006 году предпринимателем  Халилуллиным  И.И. заявлены  профессиональные налоговые вычеты по операциям, связанным с  приобретением товара у ООО «Межрегиональная шинная корпорация»,  ООО «Компания Волга», ООО «Соната», ООО «Астрон», ООО «Перспектива».

Согласно пункту 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации  для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации  Российской Федерации.

В силу подпункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации  при исчислении налоговой базы индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, принимаемых к вычету, определяемых налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта  3 статьи  237 Налогового кодекса Российской Федерации для предпринимателей объектом налогообложения по ЕСН признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с извлечением доходов.

Согласно положениям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации  расходы (затраты) должны быть обоснованными, то есть экономически оправданными, а их оценка должна выражаться в денежной форме. Условием для включения затрат на приобретение товаров (работ, услуг) в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что такие затраты фактически понесены. При этом должны приниматься во внимание представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно пункту 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации  индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином РФ.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Минфина РФ и МНС РФ от 13.08.2002 №  86н/БГ-3-04/430.

В соответствии с пунктом 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных данным Порядком.

Из пункта 14 Порядка следует, что в Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности, без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Согласно третьему абзацу пункта 14 Порядка стоимость реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг отражается с учетом фактических затрат на их приобретение, выполнение, оказание и реализацию.

Пунктом 15 Порядка установлено, что под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей:

1) стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг;

2) расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах;

3) в случае, когда деятельность носит сезонный характер, т.е. затраты зависят от времени года и природно - климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы (раздел VI Книги учета);

4) амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый период. При этом начисление амортизации производится только на принадлежащее индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату.

Из изложенного следует, что индивидуальный предприниматель согласно Порядку учета включает затраты в состав расходов того налогового периода, в котором были фактически получены доходы от реализации товара. То есть, если доход получен предпринимателем в одном налоговом периоде, затраты, связанные с реализацией товара, не могут быть учтены налогоплательщиком в другом налоговом периоде в отрыве от полученного дохода. При этом затраты, подлежащие учету в составе расходов, должны быть связаны с извлечением дохода, а также являться обоснованными и документально подтвержденными. Таким образом, полученные предпринимателем доходы и понесенные им расходы являются взаимосвязанными и соответствующими друг другу.

Положения указанных выше норм права опровергают вывод налогового органа и суда первой инстанции о том, что предприниматель Халилуллин И.И. мог реализовать право на профессиональный налоговый вычет только после предъявления документов об оплате товара, приобретенного у указанных выше контрагентов.

Применительно к рассматриваемому случаю необходимо установить, когда налогоплательщиком была осуществлена  реализация товара, приобретенного у контрагентов.

Так, из материалов дела (договоров, товарных накладных, счетов-фактур) следует, что предприниматель Халилуллин И.И. приобретал товар у  ООО «Межрегиональная шинная корпорация»,  ООО «Компания Волга», ООО «Соната», ООО «Астрон», ООО «Перспектива» в 2006 году, в этом же налоговом периоде налогоплательщик отнес его стоимость на расходы, в связи с дальнейшей реализацией приобретенного товара.

При этом, из решения Инспекции   следует, что основанием  для доначисления спорных сумм налогов явился вывод о завышении расходов в связи с отсутствием доказательств оплаты приобретенного товара.

В решении не указано, что в ходе проверки налоговый орган исследовал вопрос о реализации товара. Данных о том, что у налогоплательщика на конец отчетного периода имеется остаток приобретенного товара, налоговый орган не представил.

То, что налогоплательщиком стоимость приобретенного товара включена в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товара, Инспекцией не опровергается.

Таким образом, учитывая положения статьи 221, 237 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 15 Порядка, а также фактические обстоятельства дела, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что  предприниматель Халилуллин И.И. правомерно в 2006 году  включал в состав профессиональных налоговых вычетов стоимость товаров,  приобретенных у ООО «Межрегиональная шинная корпорация»,  ООО «Компания Волга», ООО «Соната», ООО «Астрон», ООО «Перспектива»,  то есть в том периоде, когда была осуществлена реализация товара.

Факт оприходования приобретенных налогоплательщиком у обозначенных контрагентов товарно-материальных ценностей подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается.

Кроме того, налогоплательщиком в суд первой инстанции предоставлялись следующие документы в качестве доказательств оплаты в 2006 году приобретенного товара в  2007 году:

- по ООО «Межрегиональная шинная корпорация»:  платежное  поручение № 6 от 09.01.2007  на сумму 114 980 руб., в том числе НДС 17 539 руб. 32 руб.;

- по ООО «Компания Волга»: платежное поручение №5 от 09.01.2007  на сумму 238 948 руб. 16 коп., в том числе   НДС 36 449 руб. 72 коп.;

- по ООО «Соната» произведенный платеж подтверждается платежным  поручением № 21 от 26.01.2007  на сумму 130 252  руб., в том числе НДС 19 868 руб. 95 руб.

В 2006 году:

- по ООО «Астрон» произведено прекращение обязательств на сумму 168 291 руб. путем трехстороннего зачета взаимных требований. В качестве доказательств данной операции предоставлены  следующие документы: договор поставки от 01.01.2006, договор №1 об уступке прав кредитора от 01.03.2006, договор №3 перевода долга от 30.09.2006, акты сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2005, 28.02.2006, 31.07.2006, на 31.08.2006;

- по ООО «Перспектива» произведено прекращение обязательств на сумму 758 886 руб. 82 коп., в том числе НДС 115 762 руб. 39 коп. путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО «Кама-Строй» по письму от ООО «Перспектива» № б/н, от 15.03.2006, что подтверждается договором   поставки  от 24.02.2006  № 017,  счет  - фактурой  №85 от 24.02.2006 на сумму 514 205 руб. 87 коп. без НДС, счет - фактурой № 86 от 24.02.2006 на сумму 133 443 руб. 97 коп. без НДС, товарной накладной № 85 от 24.02.2006 на сумму