Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2010 по делу n А46-20727/2008. Изменить решение

Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Расходы и их содержание (производственная направленность) могут подтверждаться договорами, актами, счетами, платежными и другими документами.

Таким образом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и являются экономически оправданными.

При этом налоговый орган вправе отказать в признании понесенных налогоплательщиком затрат расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, если сумма данных затрат не подтверждена надлежащими документами либо выявлены иные обстоятельства, свидетельствующие о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту – Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53).

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиков.

При этом, несмотря на установленную частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, налогоплательщик в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязан доказать обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений.

Данное правило в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на отнесение на расходы сумм понесенных затрат, а налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность отнесения на расходы затрат по сделкам с данными контрагентами, то есть доказать, в том числе, что представленные им первичные бухгалтерские документы подписаны уполномоченными лицами, затраты связаны с реальными хозяйственными операциями.

Как следует из материалов дела, Обществом в 2005, 2006 годах на расходы для исчисления налога на прибыль отнесены затраты по оплате услуг сторонних организаций (ООО «Анекс», ООО «Сатэкс», ООО «Бизнес-Трейд») по ведению базы данных.

В подтверждение понесенных расходов Обществом представлены договоры, акты о выполнении работ, товарные накладные, счета-фактуры (том 3 листы дела 93-110, том 4 листы дела 35-39, том 6 листы дела 25-30).

Как установлено налоговым органом, оплата оказанных услуг произведена Обществом путем перечисления денежных средств на расчетные счета контрагентов.

Суд первой инстанции, считая правомерным отнесение на расходы Обществом указанных затрат, исходил из того, что Обществом представлены все необходимые для подтверждения хозяйственных операций документы.

Вместе с этим, суд первой инстанции не учел, что данные документы должны быть надлежащим образом оформленными, содержать достоверную информацию.

Как указано выше, из показаний допрошенных налоговым органом директоров ООО «Анекс» Васильева А.Ю. (том 3 листы дела 81-83), ООО «Бизнес-Трейд» Севрюгина Е.В. (том 3 лист дела 67) следует, что данные лица хозяйственную деятельности от имени указанных организаций не осуществляли, документы, связанные с осуществлением хозяйственной деятельности данных организации не подписывали.

Директор ООО «Сатэкс» Поздняков А.И. в своих показаниях, данных сотруднику Исправительной колонии № 11 (протокол допроса от 19.09.2007 № 31 – лист дела 63 том 3), также отрицает ведение хозяйственной деятельности ООО «Сатэкс», подписание документов от имени данной организации.

Кроме того, в материалах дела имеется справка Экспертно-криминалистического центра УВД по Омской области № 10/833/841-846 от 06.06.2008, из которой следует, что подписи, выполненные от имени руководителей ООО «Анекс», ООО «Сатэкс», ООО «Бизнес-Трейд», на документах, касающихся взаиморасчетов с ОАО «СК «Астор», выполнены не лицами, указанными в них: Васильевым А.Ю., Поздняковым А.И., Севрюгиным Е.В., соответственно, а иными лицами.

Налогоплательщиком каких-либо документов, подтверждающих факт подписания этих документов уполномоченными лицами (в частности доверенностей на их подписание), ни налоговому органу, ни суду не представлено.

Вывод суда первой инстанции о том, что данная справка эксперта не является надлежащим доказательством, суд апелляционной инстанции считает необоснованным по следующим основаниям.

Справки экспертно-криминалистического центра в силу статей 75 и 89 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации являются письменными и иными доказательствами, поскольку содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, и должны оцениваться в совокупности с другими доказательствами по делу.

Инспекцией суду апелляционной инстанции представлено постановление налогового органа о назначении почерковедческой экспертизы от 14.04.2008 № 3, протокол ознакомления представителя Общества (директора Кондратьева А.В.) с постановлением о назначении экспертизы. Суд апелляционной инстанции принимает эти документы, поскольку при рассмотрении дела в суде первой инстанции вопрос об отсутствии этих документов не поднимался.

Согласно части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Соответственно суд апелляционной инстанции оценивает справку эксперта наряду с другими доказательствами, в том числе протоколами допросов директоров контрагентов Общества, которые отрицают подписание документов, связанных с хозяйственной деятельностью организаций, директорами которых они являются, объяснениями Позднякова А.И. и сведениями относительно его состояния.

Оценив данные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что представленные Обществом в подтверждение понесенных расходов по сделкам с ООО «Анекс», ООО «Сатэкс», ООО «Бизнес-Трейд» документы, подписанные неизвестными лицами, не являются надлежащими документами, не могут быть приняты в подтверждение обоснованности отнесения на расходы для исчисления налога на прибыль затрат по указанным сделкам.

Кроме того, изложенные выше нормы Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают налоговый вычет и возможность отнесения на расходы затрат только по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами.

Как указано в пункте 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В данном случае, указанные выше, установленные в ходе проверки налоговым органом обстоятельства относительно контрагентов Общества, в частности об отсутствии работников, отсутствии основных средств на балансе организации, с учетом отрицания руководителями ООО «Анекс», ООО «Сатэкс», ООО «Бизнес-Трейд» своей причастности к деятельности организаций, а также с учетом психического состоянию директора ООО «Сатэкс» Позднякова А.И., не могут быть не приняты во внимание, поскольку в совокупности подтверждают вывод об отсутствии реального характера сделки.

Что касается остальных обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе проверки в отношении указанных контрагентов Общества, в том числе, о неисполнении ими своих налоговых обязанностей, отсутствии по юридическим адресам, которые сами по себе не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды, то суд апелляционной инстанции считает необходимым указать на следующее.

Законодательство о налогах и сборах не устанавливает прямую обязанность налогоплательщика проверять достоверность реквизитов, указанных поставщиком товара в выставленных счетах-фактурах, договорах. А пункт 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, в связи с чем предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Однако в связи с тем, что согласно Федеральному закону от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой как внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, так и внешним, то поскольку гражданским законодательством не установлено иное, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах.

Статья 2 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает, что предпринимательской деятельностью является осуществляемая на свой риск деятельность.

Таким образом, налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов иди иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Учитывая изложенное, при отсутствии у налогоплательщика надлежащим образом оформленных первичных бухгалтерских документов и отсутствии доказательств реальности хозяйственных операций, суд апелляционной инстанции считает, что отсутствуют основания для отнесения на расходы для исчисления налога на прибыль затрат по сделкам Общества с этими контрагентами.

Таким образом, в рассмотренной части суд первой инстанции не оценил все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, что повлекло принятие неверного решения.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что отсутствуют основания для признания недействительным решения Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль в связи с неправомерным отнесением на расходы затрат по оплате услуг ООО «Анекс», ООО «Сатэкс», ООО «Бизнес-Трейд» по ведению базы данных. Соответственно решение суда первой инстанции подлежит отмене в указанной части, требования Общества – оставлению без удовлетворения.

Налогоплательщиком в проверяемом периоде на расходы для исчисления налога на прибыль отнесены затраты по изготовлению контрагентами ООО «Анекс», ООО «Сатэкс», ООО «Бизнес-Трейд» бланков страховых полисов.

Налоговый орган в части данного эпизода по описанным выше основаниям своим решение дополнительно начислил Обществу налог на прибыль в размере 272 635 руб., привлек к ответственности в виде штрафа в размере 54 527 руб., начислил пени в размере 82 602 руб.

При этом, налоговый орган, дополнительно начисляя указанные налог, пени и штраф, исходил из того, что расходы общества не могут быть приняты в целях налогообложения лишь в части (частично расходы были признаны обоснованными).

УФНС России по Омской области по этому же эпизоду своим решением по апелляционной жалобе Общества изменило решение Инспекции. Управление указало,