Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2010 по делу n А70-9011/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

На основании части 1 статьи 6 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются: 1) лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица; 2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.

В силу части 2 статьи 10 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 «Единый социальный налог» Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту –Постановление ВАС РФ № 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера (пункт 3 Постановления ВАС РФ № 53).

В соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения (далее по тексту –УСН) организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате ряда налогов, в том числе ЕСН.

В постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 № 12418/08, от 30.06.2009 № 1229/09, указано, что наличие в деле доказательств взаимозависимости организаций и общества; наличие одних и тех же лиц на руководящих должностях организаций; нахождение всех организаций по одному адресу; формальности трудовых отношений работников и созданных организаций, а также фактическое исполнение работниками организаций трудовых обязанностей в обществе; ограниченности среднесписочной численности рабочих мест в каждой создаваемой организации для возможности применения особого налогового режима; отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности организаций позволяют сделать вывод о том, что имеет место создание условий для целенаправленного уклонения от уплаты ЕСН. Деятельность общества, связанная с заключением с организациями, созданными им же и применяющими УСН, договоров найма персонала, который, находясь в трудовых отношениях с организациями, фактически выполняет свои трудовые обязанности в обществе, квалифицируется как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН.

Между тем в данном случае, несмотря на наличие таких обстоятельств как: наличие на руководящих должностях организаций бывших работников Общества; нахождение всех организаций по одному адресу; наличие открытых расчетных счетов фирм-аутсорсеров в одном банке с Обществом; перевод 116 работников ООО «Тюменский ХМК» на четыре предприятия: ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер», и их предоставление этим же фирмам в качестве персонала ООО «Тюменский ХМК»; материалами дела подтверждается фактическое исполнение сторонами договоров аутсорсинга, что не позволяет сделать вывод о создании условий для целенаправленного уклонения Общества от уплаты ЕСН.

Так согласно условиям заключенных между Обществом (заказчик) и ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер» (исполнители) договоров возмездного оказания услуг по предоставлению персонала (т. 2 л.д. 15-50), исполнители приняли на себя обязательства по оказанию услуг по участию в производственной деятельности заказчика, а также по выполнению иных функций, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг) заказчиком, управлением организацией заказчика (пункт 1.1 договоров).

Для этого в соответствии с пунктом 1.2 договоров, исполнители осуществляют поиск, отбор, прием на работу работников, направляют (при необходимости –командируют) на предприятие заказчика необходимое количество персонала на определяемые должности, обладающих соответствующими специальностями, профессиями, квалификациями, для выполнения конкретных трудовых функций в интересах заказчика.

Факт заключения названных договоров подтверждается представленными в материалы дела документами –договорами об оказании соответствующих услуг (т.2 л.д. 15-50).

Исполнение условий договора (предоставление работников и оплата оказанных услуг) также следует из материалов дела: направление работников осуществлялось исполнителями в соответствии с пунктом 2.1 договоров на основании заявок заказчика (т.5 л.д. 25-150, т. 6 л.д. 1-34); оказание услуг в соответствии с пунктом 4.2 договоров подтверждается актами о предоставлении персонала за конкретные периоды (т. 6 л.д. 35-124); оплата произведена по платежным поручениям (т.9 л.д. 32-123, т.10, т. 11), подтверждаемая банковскими выписками по счетам организаций-аутсорсеров (т. 9 л.д. 1-31), из которых следует, что денежные средства за предоставленные услуги были перечислены ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер». Кроме того, частично оплата произведена зачетом взаимных требований.

Материалами дела подтверждено, что работники, которые, по мнению налогового органа, имели фактические трудовые отношения только с Обществом, являлись работниками соответствующих исполнителей, что следует из копий трудовых книжек (т.2 л.д. 51- 55, т.3 л.д. 68-156).

Рассматриваемыми фирмами-аутсорсерами были арендованы офисные помещения у налогоплательщика (договоры аренды, акты приема передачи нежилых помещений - т. 4 л.д. 45-96). Осуществление взаиморасчетов между ООО «Тюменский ХМК» и ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер» также подтверждается представленными в материалы дела счетами, выставляемыми Обществом указанным организациям, для оплаты питания работников этих организаций.

Документы, подтверждающие наличие арендованных помещении, фактически подтверждают наличие производственных и иных средств, которые являются необходимым условием для осуществления деятельности по поиску и подбору персонала.

Подтверждением фактического исполнения фирмами-аутсорсерами договоров оказания услуг является и размещение данными организациями рекламных объявлений о приеме на работу работников (т.13).

При этом из объявлений следует, что фирмы-аутсорсеры осуществляют подбор персонала не только для ООО «Тюменский ХМК», но и для других организаций, что, как верно указал суд первой инстанции, свидетельствует о том, что деятельность ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер» распространялась не только на отношения с Обществом, но и на другие предприятия, которым они оказывали услуги, выполняли работы.

Факт оплаты фирмами-аутсорсерами услуг газет по размещению объявлений подтверждается актами сверки между ООО «Работа для Вас. Тюмень» и ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер» (т.14 л.д.53-64).

Какие-либо расчеты с физическими лицами, не состоящими в трудовых отношениях с ООО «Тюменский ХМК» и являющимися работниками ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер», налогоплательщик не производил, суммы вознаграждений указанным лицам не выплачивал. Начисление и выплату заработной платы работникам данных организаций в проверяемом периоде производили исполнители.

Данные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты, доказательств, подтверждающих наличие в рассматриваемый период между указанными физическими лицами и обществом договоров трудового или гражданско-правового характера, а также осуществление ООО «Тюменский ХМК» каких-либо выплат в пользу данных физических лиц налоговым органом в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Кроме того, не все работники представленные фирмами-аутсорсерами по договорам для выполнения трудовых функций в ООО «Тюменский ХМК» являются бывшими работниками Общества.

Так анализ заявок Общества на предоставление персонала и актов о предоставлении персонала (т.5, 6) свидетельствует о том, что ежемесячно фирмами-аутсорсерами предоставлялся в ООО «Тюменский ХМК» персонал в количестве 240-325 человек. Количество предоставляемых человек менялось каждый месяц.

Налоговым органом установлено, что 116 работников (30,1% от общей численности работников) ООО «Тюменский ХМК» были уволены переводом на четыре предприятия: ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер», затем предоставлены этим же фирмам в качестве персонала ООО «Тюменский ХМК».

То есть из общего количества работников ежемесячно предоставляемых фирмами-аутсорсерами Обществу от 240 до 325 человек, только 116 являлись ранее работниками Общества.

Анализ актов выездных налоговых проверок ООО «Партнер» и ООО «Стимул» (т.2 л.д.3-23) свидетельствует о том, что: в ООО «Партнер» из 79 физических лиц, только 25 физических лиц приняты в порядке перевода из ООО «Тюменский ХМК», что следует из выписки из трудовых книжек; в ООО «Стимул» из 75 физических лиц, только 28 физических лиц приняты в порядке перевода из ООО «Тюменский ХМК», что следует из выписки из трудовых книжек.

Налоговым органом была установлена текучесть кадров у предприятий-исполнителей, которая в 2005 году составила 124%, в 2006 году –%, то есть фактически полностью сменился штат сотрудников, что свидетельствует о том, что Обществу также представлялись новые сотрудники, вместо уволенных работников.

Суд апелляционной инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изложенные доказательства, считает, что данные доказательства в совокупности свидетельствуют о том, что фирмы-аутсорсеры не формально, а фактически исполняли условия заключенных с Обществом договоров оказания услуг, то есть осуществляли поиск персонала для Общества, в том числу путем размещения объявлений в газете, предоставляли персонал Обществу, при этом не только за числа бывших сотрудников Общества, получали вознаграждение за оказанные услуги.

Кроме того, в отношении ООО «Партнер» и ООО «Стимул» проведены выездные налоговые проверки, по результатам которых нарушений, связанных с полнотой уплаты налогов по упрощенной системе налогообложения, не установлено (т.2 л.д.3-14).

При этом в рамках этих проверок налоговыми органами установлено, что фактически осуществляемой деятельностью для ООО «Партнер» и ООО «Стимул» в период с 23.12.2004 по 28.02.2007 является предоставление услуг по найму рабочей силу и предоставление услуг по подбору персонала, в том числе на основании договоров с ООО «Тюменский ХМК»; за указанный период нарушений в определении суммы расходов, произведенных в отчетном периоде, не установлено.

Материалами дела подтверждается, что ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер» являются самостоятельными юридическими лицами, а, соответственно, и самостоятельными налогоплательщиками (выписки из единого государственного реестра (т. 12 л. 85), применяющими упрощенную систему налогообложения (УСН) в соответствии с главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, ООО «Мастер», ООО «Стимул», ООО «Приоритет», ООО «Партнер», являясь самостоятельным налогоплательщиком, производили (при отсутствии доказательств обратного) уплату налога по УСН, то есть обеспечили поступление соответствующих платежей в бюджеты фондов социального и обязательного медицинского страхования.

В соответствии с пунктом 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации сумма единого социального налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет).

Соответственно, если налоговый орган считает, что объектом обложения ЕСН явились выплаты, произведенные Обществом через созданные им организации-аутсорсеры, то при принятии решения о привлечении Общества к налоговой ответственности начисленная сумма ЕСН по ставкам, определенным статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации в рассматриваемые периоды подлежала определению с учетом налогового вычета в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Инспекция при исчислении Обществу ЕСН должна была проверить факт исчисления и перечисления организациями-аутсорсерами страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и применить налоговый вычет.

По данным, представленным Инспекцией, сумма начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период 2005-2006 годов организаций аутсорсеров составила 6 553 505 руб. ( 2 729 945 руб. за 2005 год, 3 823 560 руб. –за 2006 года); сумма фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование организациями-аутсорсерами за период 2005-2006 годов составила 4 701 825 руб. (2 447 591 руб. за 2005 год, 2 254 234 руб. за 2006 год).

Кроме того, налоговый орган не учел, что согласно пункту 2 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по единому социальному налогу определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом; статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена регрессивная шкала ставок налога.

Данная правовая позиция изложена в постановлениях Президиума Высшего