Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2008 по делу n 07АП-996/08. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

87 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов посредством проведения налоговых проверок - выездных и камеральных.

Статьями 87, 88 НК РФ предусмотрено право налоговых органов проводить камеральные налоговые проверки по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе также истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Изложенное свидетельствует о том, что действующее законодательство наделяет налоговые органы полномочиями по проверке правомерности исчисления налогов в соответствии с представленными декларациями.

Данный вывод согласуется с положением п. 2 статьи 22 НК РФ, которая предусматривает, что права налогоплательщика обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов, в том числе, обязанностью действовать в строгом соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами, реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов.

В соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) необходимые для проверки документы.

Исполнение этого требования является для налогоплательщика обязательным и в случае неисполнения влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 настоящего Кодекса.

В законодательстве о налогах и сборах объем документов и сведений, которые могут быть истребованы у налогоплательщика, строго не определен.

Из содержания подпункта 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ следует, что налогоплательщик обязан представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Помимо данной нормы, о том, что такие документы представляются только в случаях, предусмотренных законом, предусмотрено в п. 1 ст. 126 НК РФ.

Таким образом, истребуемые налоговым органом в порядке ст. 93 НК РФ необходимые документы и сведения должны быть предназначены для проведения налогового контроля, иметь целевое значение (подтверждать исчисление и уплату налогов); обязанность их представления должна быть предусмотрена законом.

Вывод суда первой инстанции о том, что у налогового органа не было оснований для наложения штрафа в соответствии со ст. 126 НК РФ в размере 150 руб. за непредставление трех документов (отчетов держателя топливной карты, актов поставщиков об отпущенном количестве ГСМ, ОС-6 ООО «АТП «Южкузбассуголь»), поскольку действующим законодательством не предусмотрено составление отчетов держателя топливной карты и актов поставщиков об отпущенном количестве ГСМ, кроме того налоговым органом не доказано, что общество имеет в наличие запрашиваемый документ ОС-6 ООО «АТП «Южкузбассуголь», является  правильным. В своей апелляционной жалобе налоговая инспекция, указывая о несогласии с решением суда первой инстанции в части удовлетворенного требования налогоплательщика, не привела конкретных доводов, опровергающих вывод суда об отсутствии в действиях общества состава вменяемого налогового правонарушения.

Исходя из положений статьи 31, статьи 252 НК РФ, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Действительно, в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

При этом, как обоснованно указал налоговый орган в апелляционной жалобе, должны быть установлены обстоятельства, позволяющие применить расчетный метод определения суммы налога, в том числе невозможность исчислить налог иным путем.

Судом первой инстанции наличие таких обстоятельств не установлено, доказательств об обратном не представлено и заявителем.

При этом ссылка  заявителя на непредставление им налоговому органу в течение более двух месяцев документов, необходимых для расчета налога на прибыль, является несостоятельной.

Требования №№4954, 5028, 00145 о представлении первичных документов, подтверждающих произведенные расходы по ГСМ, по арендной плате и прочим услугам сторонних организаций были направлены обществу, соответственно, 18.12.2006г., 26.12.2006г. и 17.01.2007г., тогда как решение №4123 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности было принято 22.01.2007г.

Перечень истребованных у налогоплательщика документов по требованию №4686 от 02.11.2006г. не содержит названных выше первичных документов, подтверждающих спорные расходы общества, в связи с чем суд считает неправомерным довод общества об исчислении двухмесячного срока непредставления налоговому органу документов с даты направления требования №4686 (02.11.2006).

Кроме того, суд принимает во внимание объяснения ОАО «Куйбышевская автобаза» в своем заявлении в суд от 05.02.2007г., в отзыве на апелляционную жалобу и в настоящем судебном заседании о том, что объективных причин для непредставления истребуемых налоговым органом документов, подтверждающих расходы общества, не имелось. Невозможность представления всех документов была вызвана только лишь большим их объемом, большими финансовыми затратами и количеством времени для изготовления копий документов.

Между тем указанные выше причины являются субъективным фактором, который не свидетельствует о наличии оснований для определения налоговым органом суммы налога, подлежащей внесению налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Исходя из анализа правовых норм, регламентирующих порядок исчисления налога на прибыль организаций, следует признать, что понятие «исчисление налога» включает не только исчисление общей суммы налога, как совершение арифметических действий в порядке ст. 286 НК РФ, но и исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет; определение в соответствии со ст. 247 НК РФ прибыли, подлежащей налогообложению, полученных доходов и произведенных расходов.

Количество истребуемых документов, которое по субъективной оценке заявителя является большим (при отсутствии законодательного ограничения такого объема), не свидетельствует в данном случае об иной форме налогового контроля, чем камеральная налоговая проверка.

Изложенный в решении суда вывод о том, что непредставление запрашиваемых документов, если другие доказательства противоправности действий налогоплательщика не установлены, не свидетельствует о фактическом отсутствии затребованных документов и не доказывает факт занижения ОАО «Куйбышевская автобаза» налогооблагаемой базы и неуплаты налога на прибыль, авансовых платежей, апелляционная инстанции считает необоснованным и несоответствующим обстоятельствам дела, а также нормам права, применяемым  к спорным правоотношениям.

Как установлено судом, подтверждено материалами дела и признано в настоящем судебном заседании представителем ОАО «Куйбышевская автобаза», в подтверждение правомерности включения в расходы затрат по ГСМ за проверяемый отчетный период общество представило в судебное заседание выборочно часть путевых листов, счетов-фактур, товарных накладных (за февраль, март, июнь 2006г.).

Изучив представленные обществом документы, налоговый орган пришел к выводу об обоснованном отнесении к расходам лишь части затрат на приобретение ГСМ в размере 2 131 216 рублей. В части 20 018 632руб. расходы не приняты в связи с непредставлением путевых листов вообще, а также в связи с ненадлежащим их оформлением (не указаны точный маршрут следования автомобиля и марка бензина, завышена норма топлива, пробег рассчитан без показания спидометра, заполнены не все реквизиты, либо внесены исправления в показания спидометра, нормы расхода топлива, количество бензина).

Не оспаривая суммы затрат, признаваемых налоговым органом обоснованными расходами (2 131 216 рублей) и непризнаваемых таковыми (20 018 632руб.), общество  полагает, что утверждение инспекции о необходимости подтверждения затрат именно путевыми листами не основано на нормах права.

Данные возражения общества апелляционной инстанцией  не принимаются.

В пункте 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц (пункт 2 статьи 9 того же Закона).

При этом первичные документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведенного расхода.

В соответствии с Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т) предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов при перевозке автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов.

Утвержденная названным Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 форма N 3 «Путевой лист легкового автомобиля» является унифицированной формой первичной учетной документации по учету работ в автомобильном транспорте; она распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств (грузовых, легковых, в том числе служебных автомобилей, специализированных и такси), и носит обязательный характер для автотранспортных организаций.

Путевые листы специальных и грузовых автомобилей служат документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов; путевой лист остается в организации - владельце транспорта, в нем повторяются идентичные записи о времени работы автомобиля у заказчика и служат основанием учета работы автомобиля в течение рабочего дня.

ОАО «Куйбышевская автобаза» осуществляет деятельность по эксплуатации автотранспортных средств (уставными видами деятельности общества являются, в том числе: автомобильное хозяйство, погрузочно-разгрузочные и транспортно-экспедиционные работы и услуги), следовательно, путевые листы автотранспортных средств являются документом первичного учета.

В судебном заседании апелляционной инстанции представитель общества не отрицал, что в рассматриваемом отчетном периоде общество относило на расходы стоимость ГСМ  по путевым листам. Кроме того, возражая против доводов налогового органа о необходимости подтверждения затрат именно путевыми листами, представитель общества не назвал и не представил суду иные первичные документы, подтверждающие, по его мнению, спорные расходы.

 Поскольку налогоплательщик не представил ни налоговому органу в ходе камеральной налоговой проверки, ни суду в процессе рассмотрения настоящего дела надлежащим образом оформленные путевые листы, содержащие данные: о пути следования автотранспорта, о марке бензина, о норме топлива, о пробеге по показаниям спидометра, о количестве бензина, что не позволяет установить фактические суммы затрат на приобретение ГСМ, суд апелляционной инстанции соглашается с доводами жалобы о документальной неподтвержденности расходов налогоплательщика по ГСМ в размере 20 018 632руб.  

Представленные обществом в материалы дела в качестве подтверждения правомерности понесенных расходов в размере 644 691 руб. договоры аренды транспортного средства с правом выкупа от 01.12.2002 №№ 11-03 а/1, 11-03 а/2, 11-03 а/3, счета-фактуры и акты выполненных работ, договоры аренды автотранспортных средств от 06.04.2003 N 11-2/958, от 01.04.2004 N 11-2/1399-131, от 01.10.2004 N 11-2/1533-155, от 16.05.2005 N 11-2/1169-62/05, от 01.01.2006 N 11-2/235-50/06, соглашения о расторжении договоров от 01.07.2006, счета-фактуры и акты выполненных работ подтверждают только лишь затраты общества. Однако, данные затраты не могут быть признаны расходами для целей налогообложения по налогу на прибыль, так как обществом не представлены доказательства о соблюдении условия, предусмотренного п. 1 ст. 252 НК РФ, о том, что эти затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, что не позволяет судить о факте использования арендованных транспортных средств сотрудниками организации в производственных целях. При этом суд, соглашаясь с налоговым органом