Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2008 по делу n 07АП-3308/08. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

соответствии с абзацем 2 пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей в период возникновения спорых правоотношений) индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно подпункта 1 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ лица, не являющиеся налогоплательщиками, или налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, исчисляют сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Как правильно установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела,  при реализации товаров в том числе  за безналичный расчет в выставляемых предпринимателем счетах-фактурах сумма НДС заявителем выделялась.

Следовательно, у предпринимателя имелась обязанность по исчислению НДС со спорных операций, его уплате и представлению налоговых деклараций в налоговый орган.

При этом в силу статей 171, 172 Налогового кодекса РФ у предпринимателя, являющегося плательщиком ЕНВД, но выставляющего покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС, отсутствует право на налоговые вычеты по НДС.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о правомерности непринятия инспекцией к вычету НДС за 1, 4 квартал 2005 года в размере 150 475 руб.

При этом, согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В соответствии с пунктом 2 статьи 44 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В силу пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налога должна быть исполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, ответственность, предусмотренная пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, наступает в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок.

Однако, как правильно указал суд первой инстанции, положения главы 21 Налогового кодекса РФ, устанавливающие сроки уплаты спорного налога, распространяются только на плательщиков этого налога и в строго определенных случаях на налоговых агентов.

Из материалов дела следует, что предприниматель, применявший в проверяемый период систему налогообложения в виде ЕНВД, не является ни плательщиком НДС, ни налоговым агентом, обязанным его исчислять и уплачивать.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно установил, что инспекция неправомерно привлекла предпринимателя Войтова Ю.Е. к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

В связи с изложенным, указанных в апелляционной жалобе противоречий в решении суда первой инстанции в части доначисления НДС за 1,4 кварталы 2005г. между признанием правомерным непринятия налоговым органом к вычету НДС в сумме 150 475 руб. и признанием незаконным привлечение к налоговой ответственности по пункту  1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС за 1,4 кварталы 2005 г. в сумме 150 475,00 руб. в виде штрафа в размере 30 095,00 руб. суд апелляционной инстанции не усматривает.

Кроме того, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами, изложенными в обжалуемом решении относительно того, что по указанным выше основаниям неправомерно и взыскание пени, поскольку согласно статье 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством  о  налогах  и  сборах  сроки.

В связи с тем, что  предприниматель  не является плательщиком НДС, начисление инспекцией пеней с учетом критериев ее определения, указанных в статье 75 Налогового кодекса РФ, необоснованно.

Также судом первой инстанции обоснованно не принят довод налогового органа о том, что сам налогоплательщик в 2005 году по спорным операциям исчислял и уплачивал налоги в рамках общей системы налогообложения, а также представлял соответствующие декларации, в связи с чем с учетом правовой позиции Министерства финансов Российской Федерации, изложенной в письме от 15.09.2005 № 03-11-02/37, согласно которой налоговым органам предоставлена возможность не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы в случае, если налогоплательщиками, переведенными на уплату ЕНВД, применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Кемерово перерасчет налоговых обязательств предпринимателя Войтова Ю.Е. за 2005 год не производился.

Указанное письмо Министерства финансов Российской Федерации от 15.09.2005 № 03-11-02/37 в силу статьи 1 НК РФ не относится к актам законодательства о налогах и сборах и не может устанавливать, изменять или отменять обязанности налогоплательщиков по исчислению и уплате каких-либо видов налогов и сборов.

При этом, как правильно указал суд в решении, самостоятельное исчисление предпринимателем налогов, плательщиком которых он в соответствии с действующим налоговым законодательством не является, не свидетельствует о фактическом наличии у него такой обязанности.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции полагает решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 19.12.2007 № 199 в части доначисления предпринимателю Войтову Ю.Е. за 2005 год НДФЛ в сумме 103 714, 63 руб., ЕСН в сумме 37 862, 76 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций, а также в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС за 1, 4 квартал 2005 года в сумме 150 475 руб. в виде штрафа в размере 30 095 руб. и начисления соответствующих сумм пени не основано на законе.

Кроме того, из материалов дела усматривается, что основанием для доначисления налогоплательщику НДС за 2, 4 кварталы 2006 года в сумме 199 421 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций послужил вывод налогового органа о неправомерном принятии предпринимателем к вычету во 2, 4 кварталах 2006 года к вычету сумм НДС по операциям, подлежащим налогообложению в рамках ЕНВД.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.28 НК РФ налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Согласно пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе -общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Нормы подпункта 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей в спорный период) устанавливают, что система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса РФ (в действующей в спорный период редакции) для целей настоящей главы розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6-10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).

Проанализировав положения статей 346.26 - 346.28 Налогового кодекса РФ суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что при реализации предпринимателем в розницу через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети продукции собственного производства (изготовления) система налогообложения в виде ЕНВД применяться не может.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В силу пунктов 1 и 3 статьи 492 Гражданского кодекса РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

К отношениям по договору розничной купли-продажи с участием покупателя-гражданина, не урегулированным названным Кодексом, применяются законы о защите прав потребителей и иные правовые акты, принятые в соответствии с ними.

Как правильно указал суд первой инстанции Закон Российской Федерации от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» различает понятия «изготовитель» и «продавец» товаров: изготовителем признается организация независимо от ее организационно-правовой формы, производящая товары для реализации потребителям; продавцом - организация независимо от ее организационно-правовой формы, реализующая товары потребителям по договору купли-продажи.

В материалах дела отсутствуют доказательства реализации  предпринимателем  Войтовым  Ю.Е.  в  2006  году продукции  собственного производства.

Из материалов дела не следует, что указанные в них товары были изготовлены (произведены) самим предпринимателем, поскольку данные документы содержат лишь наименование передаваемого товара, а не сведения о его изготовителе.

Суд апелляционной инстанции не принимает довод апелляционной жалобы о несении налогоплательщиком расходов, связанных с изготовлением спорного товара как необоснованный и не подтвержденный доказательствами.

Довод апелляционной жалобы о том, что в результате смешения различного вида реализуемых им товаров (кондитерских изделий и т.п.) предприниматель получал новый продукт, отличающийся по своим характеристикам от исходных компонентов, не может быть принят, поскольку формирование (компоновка) новогодних подарков и праздничных наборов из имеющихся у предпринимателя товаров по своей сути не может изменять качественных характеристик исходных компонентов.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждая сторона, участвующая в деле, должна доказать те обстоятельства, на которые она ссылается как на основание своих требований и возражений.

Поскольку на наличие в действиях предпринимателя признаков осуществления изготовления товаров ссылается заявитель, обязанность доказывания указанного обстоятельства в силу действующего арбитражного процессуального законодательства возлагается на налогоплательщика.

Кроме того, как правильно указал суд первой инстанции и подтверждается материалами дела, ссылка заявителя на разъяснения, содержащиеся в письме Департамента налоговой и таможенной политики Минфина РФ от 15.08.2006 № 03-11-04/3/375 как на обстоятельство, исключающее в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ вину лица в совершении налогового правонарушения, является несостоятельной, поскольку к налоговой ответственности оспариваемым решением предприниматель в указанной части не привлечен.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод о правомерности положений оспариваемого решения инспекции от 19.12.2007 № 199 в части положений об отсутствии у заявителя в 2006 году права на налоговый вычет по НДС.

Вместе с тем, так как предприниматель в спорном периоде не являлся плательщиком НДС, начисление инспекцией пеней с учетом критериев ее определения, указанных в статье 75 НК РФ, не законно по изложенным выше основаниям.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления налоговых санкций по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 5 150 руб. послужило несвоевременное   представление   налогоплательщиком   по   требованию   инспекции   от 14.06.2007   документов,   необходимых   для   осуществления   налогового   контроля,   в количестве 103 штук.

В соответствии с пунктом 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления)