Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2015 по делу n А59-4135/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 346.26 НК РФ в редакции, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений, предусмотрено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 1).

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В соответствии с пунктом 4 настоящей статьи в редакции, действовавшей до 01.01.2015, уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с главой 21 НК РФ, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности (пункт  6 статьи 346.26 НК РФ).

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке (пункт 7 статьи 346.26 НК РФ).

Судебной коллегией установлено, что ИП Кротов М.В. в 2011-2012 годах осуществлял поставку угля личным автотранспортом в адрес следующих организаций: ООО «Жилсервис-2» на сумму 2 501 070 руб. (без учета НДС) (в том числе за уголь - 1 607 303 руб.) за 2011 год, 2 886 165 руб. (без учета НДС) (в том числе за уголь - 1 818 892 руб.) за 2012 год;  ГУП Сахалинской области «Томаринское дорожное ремонтно-строительное управление» на сумму 767 108 руб. (без учета НДС) (в том числе за уголь - 614 675 руб.) за 2011 год, 1 266 629 руб. (без учета НДС) (в том числе за уголь - 962 903 руб.) за 2012 год; ПСК «Томаринский» на сумму 39 000  руб. (без учета НДС) за 2011 год, 68 000 руб. (без учета НДС) за 2012 год; ООО «Прогресс Строй» на сумму 2 386 000 руб. (без учета НДС) за 2012 год; ООО «ЖилКомСервис» на сумму 4 511 700 руб. (без учета НДС); ООО «Комус-1» на сумму 1 751 291 руб. за 2012 год.

При этом, заключая с указанными организациями договоры на поставку угля, предприниматель по условиям таких договоров выступал в качестве поставщика, выставлял контрагентам на оплату за поставленный уголь: счета, счета-фактуры, товарные накладные (форма № ТОРГ-12), и получал денежные средства за реализованный уголь, сторонами подписаны акты приема-передачи угля/ акты сдачи-приемки выполненных работ.

В этой связи вывод налогового органа о необходимости применения по указанному виду деятельности общего режима налогообложения является правильным, на что обоснованно указано судом первой инстанции в обжалуемом решении.

Расчет налога произведен инспекцией в порядке пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 3 статьи 164, пункта 1 статьи 168 НК РФ по ставке 18 процентов на сумму выручки, полученной предпринимателем от реализации товаров, поскольку в проверяемый период, применяя специальный режим налогообложения, предприниматель не включал в стоимость реализуемых товаров сумму налога на добавленную стоимость.

Вместе с тем вывод суда первой инстанции о том, что предприниматель был не вправе использовать освобождение от уплаты НДС на основании пункта 1 статьи 145 НК РФ, поскольку им не подавалось соответствующее заявление с приложением обосновывающих документов в налоговый орган ни при проведении налоговой проверки, ни на стадии подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган, судебная коллегия считает ошибочным.

Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

Как указано в пункте 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее - Постановление № 33), предусмотренное данной статьей Кодекса освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика обусловлено нецелесообразностью исчисления и администрирования налога в отношении лиц, которыми совершается незначительный объем облагаемых налогом операций.

Пунктом 2 Постановления № 33 разъяснено, что в силу пункта 3 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, использующие право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, должны представить в налоговый орган по месту своего учета письменное уведомление и документы, подтверждающие, что объем полученной ими выручки не превышает предельный размер, установленный пунктом 1 статьи 145 Кодекса.

При толковании данной нормы судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.

Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

Аналогичным подходом следует руководствоваться и в случае ненаправления (несвоевременного направления) в налоговый орган уведомления о продлении использования права на освобождение и необходимых документов (пункт 4 статьи 145 НК РФ).

Таким образом, если заявитель фактически использовал в проверяемых налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС при наличии критерия, обусловленного пунктом 1 статьи 145 НК РФ, ему не может быть отказано в праве на такое освобождение.

Однако суд первой инстанции неправомерно отклонив соответствующие доводы предпринимателя со ссылкой на непредставление им заявления в налоговый орган об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика с приложением документов, подтверждающих право на освобождение, не исследовал вопрос о том, позволял ли объем выручки налогоплательщика от реализации товаров, определяемый по правилам пункта 1 статьи 145 НК РФ, использовать такое освобождение.

Согласно правовым позициям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в Постановлении Президиума от 24.09.2013                         № 3365/13, от 25.06.2013 № 1001/13, для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю стало известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС Кодексом не предусмотрен. Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем или юридическим лицом.

Из материалов дела следует, что предприниматель не только применял ЕНВД, представляя налоговые декларации по этому налогу, но и уплачивал данный налог, исполняя тем самым обязанности плательщика ЕНВД.

В рассматриваемом случае доначисление НДС обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций.

При таких обстоятельствах судебная коллегия приходит к выводу о том, что предприниматель, не соглашаясь с переквалификацией инспекцией сложившихся отношений и оспаривая обоснованность данной квалификации, не мог заявить об освобождении его от исполнения обязанностей плательщика НДС. Подобное заявление означало бы согласие с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика.

Иными словами, то обстоятельство, что предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки, при рассмотрении материалов проверки и обжаловании решения инспекции в вышестоящий налоговый орган не было сделано заявление о применении статьи 145 НК РФ, не должно лишать его соответствующего права.

На основании изложенного судебная коллегия считает, что инициатива по применению статьи 145 НК РФ должна была исходить от налогового органа.

Задачами налогового контроля в форме налоговых проверок является проверка правильности исчисления налогов, применения (неприменения) налоговых льгот, установление как занижения, так и излишнего исчисления обязательных (статьи 87, 89, 100 НК РФ).

Таким образом, правомерно установив неверную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, налоговый орган в целях объективного формирования налоговых обязательств обязан самостоятельно проверить наличие у налогоплательщика, в том числе права на освобождение от уплаты НДС.

Так, установив неправильную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, инспекция должна была определить наличие у ИП Кротова М.В. данного права на основании представленных и изученных в ходе проверки документов, с учетом того, что суммы выручки поквартально отражены инспекцией в акте налоговой проверки, а также в оспариваемом решении.

Спор относительно соответствия выручки предпринимателя предельному уровню, установленному законом для целей применения рассматриваемого освобождения,  отсутствует.

Из положений статьи 145 НК РФ следует, что лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 этой статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

В соответствии с пунктом 6 статьи 145 НК РФ, документами, подтверждающими право на освобождение (продление срока освобождения), для предпринимателей являются выписка из книги продаж, выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Из материалов дела следует, что соответствующие документы представлены предпринимателем в инспекцию в сентябре 2014 с последующей досылкой обосновывающих документов.

Из представленных документов (книги учета доходов и расходов на 2010-2012 годы, книги продаж за 2010-2012 годы, копии журнала полученных и выставленных счетов-фактур) следует, что объем выручки налогоплательщика от реализации товаров, определяемый по правилам пункта 1 статьи 145 НК РФ, позволял ему использовать освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС за 2011 год и 1-3 кварталы 2012 года.

Таким образом, налогоплательщик реализовал указанное право в соответствии с порядком его реализации - путем подачи соответствующего заявления (документов).

Инспекцией же в ходе выездной налоговой проверки при доначислении НДС вследствие квалификаций спорных операций как подлежащих обложению этим налогом допущено нарушение права предпринимателя на применение преференции, установленной статьей 145 НК РФ, в вышеуказанных налоговых периодах.

Учитывая изложенное, ссылка налогового органа на определения Верховного Суда Российской Федерации от 17.11.2014 № 306-КГ14-3768 и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.2014 № ВАС-8565/13 судебной коллегией не принимается, поскольку фактические обстоятельства настоящего дела не являются схожими с обстоятельствами, изложенными в указанных определениях,  поскольку по настоящему делу установлено соблюдение предпринимателем требований, предусмотренных статьей 145 НК РФ в части соблюдения заявительного порядка.

Ссылка налогового органа на представление предпринимателем в ходе проверки налоговых деклараций по НДС с нулевыми показателями за проверяемый период не свидетельствует