Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 по делу n А51-6324/0720. Изменить решение

от 28.12.2004 (т.4 л.д.124),  № 127 от 14.07.2004 (т.2 л.д.1),  № 2124          от 21.04.2004 (т.2 л.д.2),  № 12 от 11.01.2006 (т.2 л.д.3), № 03530             от 26.12.2005 (т.2 л.д.4), № 549 от 19.07.2004 (т.2 л.д.5),  № 950                 от 26.07.2004 (т.2 л.д.8), № 959 от 26.07.2004 (т.2 л.д.11),  № 28                 от 24.03.2004 (т.2 л.д.16), № 36 от 08.04.2004 (т.2 л.д.14),  № 175              от 03.09.2004 (т.2 л.д.20), № 238 от 15.12.2004 (т.2 л.д.22), № 289             от 20.12.2004 (т.2 л.д.28),  № 5898 от 14.12.2004 (т.2 л.д.30), № 5934  от 30.11.2004 (т.2 л.д.33), № 5937 от 12.12.2004 (т.2 л.д.37) налог на добавленную стоимость  предъявлен к вычету  в 2004 году  в сумме 176522 рубля, в 2005 году в сумме 169395 рублей и в 2006 году в сумме 113184 рубля в связи   с оплатой НДС по приобретенным товарам  у следующих поставщиков: ООО «Граст», ООО «ДВ Коммерц», ООО «Бест-Консалт», ООО «А11 Владивосток», ООО «Спринг», ООО «Татлит», ООО «Астера-Плюс», ООО «Авенсис», ООО «ТКС ДВ», ООО «СвязьКомплект», ООО «Имаг», ООО «Контитент-ДВ», ООО «Ост-Комп».  Поскольку на указанных счетах-фактурах в нарушение  п.6 ст.169 НК РФ, п.14 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по НДС, утвержденных  постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, подписи  были исполнены  факсимильным способом, налоговый орган  в вычете налогоплательщику отказал. Основанием для вывода о наличии факсимиле послужила  справка эксперта ЭКЦ УВД   г. Находка № 1/1511  от 17.11.2006. 

Отклоняя довод налогоплательщика о нарушении его  прав при проведении экспертизы, суд указал, что эксперт был привлечен в качестве специалиста, обладающего специальными познаниями, а составленная им справка является допустимым и достоверным доказательством.

Коллегия считает вывод суда об отсутствии нарушений прав налогоплательщика при проведении экспертизы ошибочным. 

В пункте 1 статьи 95 НК РФ указано на право налогового органа при проведении выездных налоговых проверок привлечь эксперта и определен порядок назначения экспертизы. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В нем указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта (пункт 3 статьи 95 НК РФ). Согласно пункту 6 статьи 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 названной статьи, о чем составляется протокол. Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, вместо  постановления о проведении экспертизы инспекция направила  в адрес ЭКЦ  УВД  Приморского края письмо от 16.11.2006 № 07/51773 о проведении исследования документов налогоплательщика,  приложив необходимые документы. 

Из этого следует, что при назначении экспертизы налоговым органом были нарушены права налогоплательщика, предусмотренные статьей 95 НК РФ, так как общество не было ознакомлено с постановлением, ему не были разъяснены права, предусмотренные  п.7 ст.95 НК РФ, у него отсутствовала возможность заявить отвод эксперту, представить свои вопросы, ознакомиться с заключением эксперта.

       Довод налогового органа о том, что поскольку сотрудник внутренних дел  был привлечен в качестве специалиста для участия  в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля на основании совместного приказа МВД РФ и МНС России от 22.01.04  № 76\АС-3-06\37 «Об утверждении нормативных правовых актов о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений», то проведение им экспертизы  является законным,  коллегия отклоняет в силу следующего.

       Согласно статье 96 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

Из анализа положений пункта 1 статьи 96 НК РФ следует, что специалистом может быть как любое физическое лицо, не заинтересованное в исходе дела и индивидуально привлеченное (как профессионал) для участия в налоговом контроле, а также организация (сторона в договоре с налоговым органом), которая силами своих работников выполняет функции специалиста.

Основным условием для привлечения специалиста является наличие у него специальных знаний, позволяющих дать объективную и полную информацию и оценку тем или иным обстоятельствам, которые стали объектом налогового контроля.

Таким образом, сотрудник внутренних дел, привлеченный в качестве специалиста для участия  в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля  не имеет права проводить экспертизу изъятых налоговым органом документов и составлять справку эксперта.

Следовательно, и в этой части вывод суда признается ошибочным.

Вместе с тем, принятое судом первой инстанции решение об отсутствии у налогоплательщика права на налоговый вычет, коллегия считает обоснованным.

        Из апелляционной жалобы следует, проставление подписи с помощью  факсимиле не противоречит требованиям статьи 169 НК РФ, поскольку факсимиле является техническим воспроизведением  личной подписи лица, а нормы налогового законодательства не содержат прямого запрета на проставление клише «факсимиле», то есть воспроизведение на счетах-фактурах аналога собственноручной подписи.

      В соответствии с п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

     Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении  налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо  на основании иных документов в случаях, предусмотренных  пунктами 3,  6-8 статьи 171 настоящего Кодекса

      В соответствии с п.1 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Исходя из указанных норм закона, налогоплательщик обязан подтвердить правомерность применения налоговых вычетов по НДС документально в виде представления надлежащим образом оформленных счетов-фактур, документов, свидетельствующих о фактической уплате сумм налога.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении основных средств после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из акта проверки следует, что в обоснование применения налоговых вычетов по НДС общество представило счета-фактуры ООО «Граст»  на сумму 23247 рублей, ООО «ДВ Коммерц» на сумму 171432 рубля, ООО «Бест-Консалт» на сумму 5768 рублей, ООО «А11 Владивосток» на сумму 7361,55 рубль, ООО «Спринг» на сумму 78984 рубля, ООО «Татлит» на сумму 6809,88 рублей, ООО «Астера-Плюс» на сумму 6242,13 рубля, ООО «Авенсис» на сумму 139338 рублей, ООО «ТКС ДВ» на сумму 2212,63 рублей, ООО «СвязьКомплект» на сумму 2120,14 рублей, ООО «Имаг» на сумму 553,70 рубля, ООО «Контитент-ДВ» на сумму 14832 рубля, ООО «Ост-Комп» на сумму 641,70 рубль, которые подписаны с помощью клише «факсимиле».

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации, а согласно пункту  2 «ж» статьи 9 Закона № 129-ФЗ первичные документы должны в обязательном порядке содержать  личные подписи лиц, их подписывающих.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В Налоговом кодексе РФ основания для использования клише «факсимиле» не содержится, в связи с чем суд обращается к Гражданскому кодексу РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 160  ГК РФ использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи либо иного аналога собственноручной подписи допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Исходя из толкования положений статьи 169 НК РФ о порядке составления и подписания счетов-фактур во взаимосвязи со статьей 160 ГК РФ об использовании факсимильного воспроизведения подписи, и с учетом того, что нормативными правовыми актами РФ не предусмотрено подписание счета-фактуры факсимиле, не закреплен правовой статус такой подписи, суд приходит к выводу, что воспроизведение на счете-фактуре подписи факсимиле не подтверждает соблюдения требования п.6 ст.169 НК РФ об обязательности ее подписания установленными уполномоченными лицами.

Следовательно, представленные обществом счета-фактуры в обоснование вычетов по НДС, составленные с нарушением требований статьи 169 НК РФ, не  подтверждают  право на применение налоговых вычетов.

Кроме того, доказательством отсутствия оригинальной подписи должностных лиц в счетах-фактурах, является следующее.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которое оно ссылается в обоснование своих доводов.

Оспаривая  представленную налоговым органом справку эксперта, налогоплательщик указал лишь на процессуальные нарушения, не позволяющие использовать ее как доказательство. В  то же время, обществом не опровергнут факт того, что счета-фактуры подписаны  с использованием клише «факсимиле» и не представлены какие-либо доказательства, свидетельствующие об ином. 

Разрешая вопрос о возможности наличия у общества счетов-фактур с оригинальной подписью, коллегия принимает по внимание установленные мероприятиями дополнительного налогового контроля факты того, что указанные в счетах-фактурах поставщики являются «отсутствующими» и представляли в налоговый орган нулевую отчетность.        

      С учетом изложенного, коллегия считает правильным вывод суда о несоблюдении обществом условий, установленных Налоговым        кодексом РФ для применения налоговых вычетов по НДС в общей сумме 409090,51 рублей, а довод заявителя  жалобы в указанной части находит необоснованным.

         Поскольку право на вычет налогоплательщиком не подтверждено и у него возникла недоимка  по уплате налога, инспекция правомерно произвела доначисление налога, пени и штрафа, в связи с чем основания для признания недействительным решения налоговой инспекции в части начисления налога, пени и штрафа отсутствуют.

        В соответствии с п.1 постановления Пленума ВАС РФ  от 12.12.2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установленные в совокупности факты, свидетельствующие о направленности действий налогоплательщика, его поставщика и контрагентов на получение необоснованного налогового вычета  по налогу на добавленную стоимость, влекут  принятие решения об отказе в предоставлении такого вычета. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной  экономической деятельности.

         Оценив  действия налогоплательщика в совокупности со всеми установленными фактами, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что  намерение получить экономический эффект  в результате реальной  экономической деятельности  у ООО «Находка Телеком» отсутствовало.

        Довод заявителя жалобы о нарушении инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившихся  в неознакомлении и необеспечении права налогоплательщика на предоставление  объяснений по материалам налоговой проверки, а именно: неознакомлении с запросами  в Управление по налоговым преступлениям г. Владивостока об оказании содействия в  розыске и даче пояснений  об участии в деятельности ООО «ДВ-Коммерц», ООО «Бест-Консалт», ООО «Граст» руководителей и учредителей этих фирм, коллегия отклоняет в силу следующего.

В соответствии со статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации одним из видов налогового контроля является выездная налоговая проверка, которая проводится по правилам статьи 89 Кодекса.

В пункте 6 статьи 100 НК РФ установлено, что по истечении срока, указанного в пункте 5 настоящей статьи, в течении не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком. По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 2 статьи 101 НК РФ).

Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля принимается при наличии обстоятельств, исключающих возможность вынесения правильного и обоснованного решения о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании имеющихся материалов налоговой проверки.

В рассматриваемом случае решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля было принято в связи с необходимостью уточнения  полученной в ходе проверки  информации в отношении контрагентов ООО «Находка Телеком».

Проведение налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля направлено прежде всего на обеспечение достоверности результатов проверки, а потому не может быть признано нарушающими права и законные интересы налогоплательщика,