Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2015 по делу n А58-979/2015. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

в полном объеме;

по порядку определения доходов от реализации, полученных от осуществления предпринимательской деятельности Общества, отраженных в налоговых регистрах, не установлено;

всего за 2011 год сумма доходов составила 172 286 132,88 руб., в том числе за 1 квартал 2011 года 30 898 846,93 руб. за металл, за полугодие 2011 года 30 089 816,30 руб., в том числе 2 квартал 2011 года 29 816 109,36 руб. металл, 273 706.94 руб. за услуги; за 9 месяцев 2011 года 119 554 531,44 руб., в том числе 58 220 529,21 руб. за металл, 345 339,00 за услуги; за 12 месяцев 2011 года 172 286 132,88 руб., в том числе за 4 квартал 52 731 601,44 руб. металл, 850 348,00 руб. за услуги;

проверкой правильности определения внереализационных доходов установлено следующее: по строке 020 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год (равно строке 100 приложения №1 к листу 02) внереализационные доходы не отражены. Нарушений законодательства о налогах и сборах при определении внереализационных доходов не установлено;

при заполнении данных налогового учета нарастающим итогом с начала года допущена техническая ошибка на сумму расхождения в доходах за 2011 год в размере 1 840 рублей. На данную сумму завышены и расходы. В результате налоговая база не занижена;

расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации по строке 030 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организацией за 2011 год, отражены в размере 219 287 571 рубль (пункт 2.3.3. Акта проверки);

согласно таблице №10 Акта проверки расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, за 2011 года составили: по данным Общества - 39 646 123 рубля за 3 месяца 2011 года, 99 781 797 рублей за 6 месяцев 2011 года, 163 049 992 рубля за 9 месяцев 2011 года, 219 287 571 рубль за 12 месяцев 2011 года; по данным проверки – 14 377 879,05 рублей за 3 месяца 2011 года, 54 618 930 рублей за 6 месяцев 2011 года, 118 953 788,32 рубля за 9 месяцев 2011 года, 181 277 996,55 рублей за 12 месяцев 2011 года;

отклонения в суммах расходов по налогу на прибыль за 2011 года согласно таблице №10 Акта проверки составили: 25 266 403,51 рубля за 3 месяца 2011 года (в сторону завышения), 45 161 026,56 рублей за 6 месяцев 2011 года (завышение на 19 894 623,05 рублей за 2 квартал), 44 094 363,24 рубля за 9 месяцев 2011 года (занижение на 1 066 663,32 рубля за 3 квартал), 38 007 734,01 рубля за 12 месяцев 2011 года (занижение на 6 086 629,23 рубля за 4 квартал);

как установлено проверкой, завышение расходов по налогу на прибыль за 2011 года на сумму 38 007 734,01 рубля произошло в результате неверного отражения стоимости металлолома, полученного от комиссионера ООО «ЮЯМК»;

согласно учетной политике Общество товары, предназначенные для продажи, отражаются в бухгалтерском учете на счете 10.06 «Прочие материалы». Приобретение товара (металлолома) для дальнейшей его реализации Общество осуществляет только по договорам комиссии через комиссионера ООО «ЮЯМК»;

передача металлолома от комиссионера ООО «ЮЯМК» Обществу происходит с момента его приема на станции отправления согласно ЖД накладной, где грузоотправителем является комитент, т.е. Общество. Общество получает металлолом от комиссионера ООО «ЮЯМК» уже полностью готовый для дальнейшей реализации, сформированный для отправки в контейнерах, то есть, сколько получило, столько и далее реализует в момент отгрузки контейнеров. Металлолом, закупленный по комиссионному поручению для Общества, но еще не переданный для дальнейшей реализации остается у комиссионера ООО «ЮЯМК»;

поступление металлолома (передача металлолома от комиссионера ООО «ЮЯМК» Обществу) отражено в бухгалтерском и налоговом учете Общества в полном объеме и подтверждается первичными документами (обороты счета 60; регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав; товарные накладные торг-12), представленными Обществом за проверяемый период, поквартально;

итоговые данные приложения №6 к Акту проверки «Данные поступления металлолома от ООО «ЮЯМК» в ООО «ЮМК» отражены в таблице №12 акта проверки и составили (в рублях): за 1 квартал 2011 года 38 134 508,53 рубля, за 2 квартал 56 923 731,64 рубля, за 3 квартал 59 892 792,62 рубля, за 4 квартал 53 631 659,95 рублей;

отражение в учете реализации исследовано в разделе 2.3.1. акта проверки «Доходы от реализации товаров, работ, услуг» за 2011 год – таблица №8;

при реализации себестоимость металлолома (стоимость металлолома в сумме, указанной в товарных накладных Торг-12 при получении от комиссионера) в полном объеме списывается с кредита счета 10.06 в дебет счета 91 как расходы, связанные с продажей, что подтверждается анализом счета 10 за период поквартально. Соответствующие суммы отражены в регистрах при расчете налога на прибыль как расходы по закупу металла;

заявитель пунктом 8 Положения об учетной политике установил, что при реализации покупных товаров стоимость приобретения данных товаров для уменьшения доходов от реализации определяется по средней стоимости;

стоимость приобретенного товара от ООО «ЮЯМК» за 2011-2012 годы включена в расходы в полном объеме, понесенном за период комиссионером, независимо от фактической реализации товара – то есть без учета стоимости остатка, не принятого металлолома у своего комиссионера. Комиссионер при передаче металлолома, в стоимость передаваемого, включает расходы непосредственно на закуп и расходы, понесенные в периоде при исполнении поручения, не наценяя товар для получения прибыли;

согласно статье 20, статье 105.1. НК РФ Общество и ООО «ЮЯМК» являются взаимозависимыми лицами (таблица №13 акта проверки);

отчеты о расходовании денежных средств не имеют экономического смысла и не являются документами, подтверждающими верные данные по понесенным расходам и соответственно не верно отражают сальдо (остаток денежных средств, перечисленных Обществом ООО «ЮЯМК» на закуп) по каждому периоду, за который они составлены;

данные Общества по расчетам по договорам комиссии отражены в таблице №15, подтверждены оборотами счета 60 поквартально – поступление, услуги ООО «ЮЯМК». Данные графы 4 Таблица №15 акта проверки по стоимости поступившего металлолома соответствуют и подтверждаются данными первичных документов по поступлению, отраженными в графе 3 таблицы №12 акта проверки;

в таблице №16 отражены данные по количеству закупленного Обществом металлолома и затратам, составляющим его стоимость по периодам;

остатки металлолома у комиссионера на начало года (01.01.2011) по данным проверки и налогоплательщика 1 869 417 кг отражены в отчете о движении ТМЦ -обороты за 1 квартал 2011 года. Все расходы, понесенные комиссионером ООО «ЮЯМК» в 2010 году были предъявлены Обществу в 2010 году и были учтены им в расходах полностью без отнесения части расходов на стоимость остатка на 01.01.2011, так как плательщиком не производился расчет стоимости переданного металлолома и стоимости остатка металлолома, не реализованного в соответствующем периоде.

28 августа 2014 года законному представителю Общества вручено извещение о времени и месте рассмотрения материалов выездной проверки.

17 сентября 2014 года заявитель представил письменные возражения на акт проверки.

30 сентября 2014 года в ходе рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом объявлен перерыв.

01 октября 2014 года налоговым органом с участием представителей заявителей рассмотрены материалы проверки, по итогам рассмотрения вынесено решение №08/16, которым по налогу на прибыль за 2011 год доначислена недоимка на сумму 7 601 547 рублей, наложен штраф за неполную уплату налога сумму 502 031 рублей (50 082 руб. + 451 949 руб.), начислены пени за несвоевременную уплату налога на сумму 2 648 708,48 рублей (264 004,29 руб. + 2 384 704,19 руб.)

30 октября 2014 года заявитель обратился с апелляционной жалобой на решение инспекции.

10 марта 2015 года решением Управления ФНС России по Республике Саха (Якутия) апелляционная жалоба Общества была оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с законностью и обоснованностью решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 601 547 рублей, начисления пени в сумме 2 648 708,44 рубля, штрафов в сумме 502 031 рубль, заявитель обратился в суд с заявлением о признании его недействительным в части.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции, посчитавшего выводы налогового органа о наличии оснований для доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год, соответствующих пени и налоговых санкций недостаточно обоснованными, являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В силу статьи 246 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (далее - издержки обращения) с учетом особенностей, установленных статьей 320 Налогового кодекса России.

Статьей 320 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса России. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК России, согласно которому (в редакции, действовавшей в спорный период) при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров:

по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

по средней стоимости;

по стоимости единицы товара.

При реализации имущества и (или) имущественных прав, указанных в статье 268 НК России, налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 Налогового кодекса РФ.

Согласно статьей 320 Налогового кодекса РФ стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации. Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.

Пунктом 8 положения №2 об учетной политике для целей налогового учета на 2011 год Общество установило, что для целей налогообложения прибыли при реализации покупных товаров стоимость приобретения данных товаров для уменьшения доходов от реализации определяется по средней стоимости.

В связи с тем, что глава 25 Налогового кодекса России не дает описание названного метода оценки приобретаемых для перепродажи товаров подлежит применению Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01», утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.06.2011 №44н. В соответствии с пунктом 18 ПБУ 5/01 оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.

В ходе проверки налоговым органом установлено завышение Обществом расходов по налогу на прибыль по итогам 2011 года в связи с отнесением налогоплательщиком в нарушение статьи 320 Налогового кодекса РФ на расходы по налогу всей стоимости приобретения в отчетном периоде товара (металлолом). В разрезе отчетных периодов по данным налоговой проверки стоимость реализованного металла согласно приложению №18 к акту проверки: за 1 квартал 2011 года завышена на 25 266 403,51; за 2 квартал 2011 года завышена на 19 894 623,05 рублей; за 3 месяцев 2011 года занижена на 1 066 663,32 рубля; за 4 квартал 2011 года завышена на 6 086 629, 23 рублей. В целом за год стоимость реализованного металла по данным проверки завышена на 38 007 734,01 рубля.

При этом, как установлено налоговым органом, стоимость приобретения металлолома Обществом занижалась на стоимость металлолома, приобретенного по поручению Общества комиссионером (ООО «ЮЯМК»), но не переданного Обществу и не реализованного в отчетном периоде покупателям (заводам).

Из оспариваемого решения инспекции следует, что в ходе проверки налоговый орган при расчете стоимости реализованного