Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2015 по делу n А58-4038/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

материалов дела следует из материалов дела и установлено судебными актами Арбитражного суда по делу № А58-209/2012 27.12.2011 заявитель обращался в Арбитражный суд с иском о взыскании с Общества с ограниченной ответственностью Торговый Дом "Исток" задолженности по договору № 14-ГП от 02.06.2010. в размере 3 272 775,45 рублей.

При этом, по условиям договора № 14-ГП от 02.06.2010. стоимость работ подлежащих выполнению заявителем (генеральным подрядчиком) будет определена по факту их выполнения в соответствии с актами приемки выполненных работ (этапов) работ формы КС – 2 и справками о стоимости выполненных работ и затрат КС -3.

Согласно п. 7.1. ООО ТД «Исток» (заказчик) принимает объем выполненных «генеральным подрядчиком» работ поэтапно, по акту приемки выполненных этапов работ формы КС -2 и проверяет расчет стоимости строительства объекта, калькуляции затрат и справка стоимости выполненных работ и затрат формы КС- 3 в течение десяти рабочих дней после их получения от «генерального подрядчика».

Согласно п. 9.1. договора «Заказчик» не позднее, чем через 10 (десять) дней после подписания им акта приемке выполненного этапа работ, обязуется оплатить «Генеральному подрядчику» стоимость принятых работ. Таким образом, по условиям вышеназванного государственного контракта размер стоимости выполнения работ сторонами не был установлен и был обусловлен подписанием акта выполненных работ со стороны заказчика.

Рассматривая спор по делу № А58-209/2012, суд квалифицировал спорные правоотношения сторон как договор строительного подряда, регулируемого статьей 740 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой подрядчик обязуется в установленный договором срок выполнить строительные работы, а заказчик обязан принять их результат и уплатить обусловленную цену

Статья 711 Гражданского кодекса Российской Федерации определяет, что если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок.

В силу требований статьи 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.

Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.

Заказчик вправе отказаться от приемки результата работ в случае обнаружения недостатков, которые исключают возможность его использования для указанной в договоре строительного подряда цели и не могут быть устранены подрядчиком или заказчиком.

Указанная норма означает, что оформленный в одностороннем порядке акт является доказательством исполнения подрядчиком обязательства по договору, и при отказе заказчика от оплаты на суд возлагается обязанность рассмотреть доводы заказчика, обосновывающие его отказ от подписания акта приемки результата работ (п. 14 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда»).

Судом при рассмотрении дела № А58-209/2012 было установлено, что в связи с тем, что ответчик не подписал направленные ему акты выполненных работ № 1-3 от 03.09.2010 года на сумму 102 042,39 рублей, № 1-4 от 03.09.2010 года на сумму 13 398,84 рублей, № 1-1 от 01.09.2010 года на сумму 865 219,35 рублей, № 1-2-1 от 20.10.2010 года на сумму 1 027 106,72 рублей, № 3 от 11.11.2010 года на сумму 1 092 535,06 рублей, № 4 от 11.11.2010 года на сумму 172 472,87 рублей, заявитель направил в адрес заказчика односторонние акты.

Также из содержания правовой позиции ООО ТД «Исток» при рассмотрении спора по делу № А58-209/2012 следует, что отказ в подписании актов выполненных работ был связан с наличием недостатков, которые исключают возможность его использования для указанной в договоре строительного подряда цели и не могут быть устранены.

С учетом, данного обстоятельства, особенностей правового регулирования договора строительного подряда и правовыми позициями высших судов, вопрос о правомерности отказа от принятия выполненных работ, а, следовательно, и самого факта их выполнения связан с разрешением соответствующего спора в судебном порядке.

Таким образом, суд первой инстанции шел к выводу о том, что заявитель обоснованно произвел учет полученного дохода от выполнения работ по договору № 14-ГП от 02.06.2010. после разрешения спора в судебном порядке в 2012 году. Также суд первой инстанции принял во внимание, что при проведении проверки ООО ТД «Исток» направила по запросу инспекции, подписанные двусторонние акты выполненных работ и первичные документы, свидетельствующие о выполнении работ в 2010 году. Вместе с тем, учитывая тот факт, что по данному вопросу были вынесены мотивированные судебные акты, в силу требований статьи 69 АПК РФ , установленные в них обстоятельства имеют для суда преюдициальное значение. Кроме того, в соответствии с налоговым законодательством на налоговый орган возложена обязанность доказать наличие недобросовестности налогоплательщика. Наличие первичных документов представленных контрагентом заявителя, при обоснованной позиции налогоплательщика, выраженной в представленных возражениях на акт проверки, а также добросовестным поведением в виде исчисления и уплаты налога с полученных доходов, не может достоверно свидетельствовать о недобросовестности заявителя.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к выводу, что включение в доходы Общества за 2010 год суммы доходов от реализации с контрагентом ООО ТД «Исток» в размере 2 717 715 рублей, а также доначисление недоимки по налогу при его фактической уплате в 2012 году не соответствует требованиям налогового кодекса РФ и подлежит признанию недействительным.

Апелляционный суд с указанными выводами суда первой инстанции и соответствующими доводами общества не может согласиться в связи со следующим.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, общество в проверяемых периодах по налогу на прибыль применяло метод начисления.

Следовательно, в соответствии со ст.271, 272 НК РФ, доходы и расходы учитываются в том периоде, когда они имели место.

Как следует из вышеуказанных правильно установленных судом первой инстанции обстоятельств дела по рассматриваемому эпизоду с ООО «ТД «Исток» работы были выполнены и односторонние акты были подписаны в 2010 году, то есть общество само полагало данные работы выполненными, следовательно, доход получен в 2010году, а произведенные налоговым органом доначисления в связи с этим являются обоснованными.

При этом наличие спора, вступление судебных актов в силу в 2012г. и получение оплаты по инкассо в 2012г., не изменяет порядок принятия доходов, установленный ст.271 НК РФ.

Следующим эпизодом, рассмотренным судом первой инстанции по доводам общества, является эпизод о непринятии налоговым органом в состав расходов 2010г. суммы производственных расходов в размере 13 895 615руб.

По данному эпизоду суд первой инстанции правильно указал следующее.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно абзацу 4 п. 1 ст. 252 НК РФ для признания затрат обоснованными или экономически оправданными необходимо учитывать цель их осуществления. Они признаются таковыми, если произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Следовательно, положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года N 267-О).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат

В соответствии с пунктом 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Таким образом, Инспекция, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога за 2010 год производимых строительно-монтажных работ по строительству четырех газовых котельных в городе Ленске Республики Саха (Якутия): «Разведчик». «Северный», «Тубдиспансер», «Доярушка», по соответствующим государственным контрактам с ГУ «ДРСО ЖКХ и Э» при Министерстве ЖКХ и Э Республики Саха (Якутия) была не лишена возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен аналогичным операциям и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Указанная правовая позиция изложена также в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

Подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) определено, что расходы на командировки, в том числе суточные, признаются прочими расходами налогоплательщика, связанными с производством и реализацией. При условии, что данные расходы отвечают критериям статьи 252 НК РФ.

Заявителем в обоснования своих возражений на необоснованное исключение Инспекцией из состава затрат документально подтвержденных расходов за 2010 год, связанных с производственной деятельностью Общества по строительству 4 газовых котельных в городе Ленске Республики Саха Якутия), ( т.е вне места нахождения Общества(в г.Якутске) были представлены следующие документы

- государственные контракты, заключенные истцом с ГУ «ДРСО ЖКХ и Э» на строительство четырех газовых котельных в городе Ленск, с установленными сроками выполнения данных работ с 08.06.2010 года по 31.03.2011 года;

- акты приемки выполненных работ, подтверждающие выполнение истцом договорных обязательств по указанным государственным контрактам (Приложения № 92-5; 92-6; 92-7; 92-8 к Акту ВНП № 17/131 от 19.11.2013 г.);

- список привлеченных на работу иностранных работников (граждан Республики Кыргызстан) в количестве 29 человек, командированных для выполнения работ по государственным контрактам с ГУ «ДРСО ЖКХ и Энергетики» на строительство газовых котельных из города Якутска в город Ленск. С указанием даты их убытия в г. Ленск из г. Якутска и обратно, количеством дней командировки, суммы командировочных и суточных, а также суммы провозных платежей.

- приказ №2 от 11.01.2010 года генерального директора ЗАО «Технология Севера» «Об утверждении нормы командировочных расходов и суточных на 2010 год»;

- список привлеченных ЗАО «Технология Севера» в период 2009 - 2011 г.г. иностранных работников в количестве 39 человек, с сопроводительным письмом начальника Отдела внешней миграции УФМС по PC (Я) № 23/5457 от 01.04.2013 года на имя Замначальника МРИ №5 по PC (Я);

- восстановленные из базы данных отдела кадров налогоплательщика на электронном носителе командировочными удостоверениями данных иностранных работников, оформлявшимися при направлении в командировку из г. Якутска в г. Ленск, в которых даты убытия и прибытия восстановлены согласно данных о проезде указанных работников по маршруту Якутск - Ленск и обратно

- список работников ЗАО «Технология Севера», командировавшихся в г. Ленск из г. Якутск в количестве 15 человек;

- восстановленные из базы данных отдела кадров налогоплательщика на электронном носителе командировочными удостоверениями данных работников заявителя при направлении в командировку из г. Якутска в г. Ленск, в которых даты убытия и прибытия восстановлены согласно данных о проезде указанных работников по маршруту Якутск - Ленек и обратно ( ООО «Оптима-Сервис)

- договор №5 об оказании услуг от 07.06.2010 года, заключенного истцом с ООО «Третье пассажирское райуправление» на перевозку пассажиров в течение навигации 2010 года; счет-фактурой №44 от 08.07.2010 года на сумму 97 110 рублей за перевозку 13 пассажиров пo маршруту Якутск - Ленск, с актом оказания услуг № 51 от 08.07.2010 года;, а также платежное поручение № 676 от 05.07.2010 года на сумму 97 110 - 00 рублей за перевозку по маршруту Якутск -Ленск;

- счет-фактура №54 от 10.07.2010 года на сумму 186 750 рублей за перевозку 25 пассажиров