Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2014 по делу n А10-2196/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в том числе, средства, предоставленные из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций.

Подтверждение основного вида экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя, указанных в пункте 8 части 1 статьи 58 Федерального закона №212-ФЗ, осуществляется в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования.

Министерство здравоохранения и социального развития Российской Федерации письмом от 30.11.2011 №5071-19 разъяснило, что основной вид экономической деятельности подтверждается плательщиком страховых взносов, применяющим упрощенную систему налогообложения, путем представления в территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование по форме РСВ-1 ПФР (утвержденного Приказом Минздравсоцразвития России от 12.11.2009 № 894н), в котором плательщики страховых взносов должны отражать долю доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по основному виду деятельности в общем объеме доходов.

Основной вид экономической деятельности подтверждается плательщиком страховых взносов путем представления в территориальный орган Пенсионного фонда расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование по форме РСВ-1 ПФР.

Как следует из судебного акта, суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерном применении учреждением пониженных тарифов страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в 2011-2012 годах, исходя из того, что доля доходов, полученных учреждением за 2011-2012 годы, учитываемая в целях определения права на применение пониженного тарифа страховых взносов, составляет 21,5 % и 25 % соответственно от общего объема налогооблагаемых доходов, учитывая бюджетное целевое финансирование, что не соответствует законодательно установленному минимальному размеру доли доходов в 70 процентов.

Суд первой инстанции установил, что согласно разделу 4 РСВ-1 за 2011 год сумма доходов, определяемая в соответствии со статьей 346.15 Кодекса, составляет 4 646 898 руб., из них сумма доходов, определяемая в целях применения части 1.4 статьи 58 Федерального закона №212-ФЗ составляет 4 646 898 руб., что соответствует 100% доле доходов, определяемой в целях применения части 1.4 статьи 58 Закона № 212-ФЗ.

Согласно отчету об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности на 01.01.2012 собственные доходы учреждения, в том числе от оказания платных услуг составили 4 612 493 руб. 20 коп. Субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания в составе прочих доходов составили 16 793 112 руб. 07 коп.

Общий доход учреждения за 2011 год в составе собственных доходов учреждения и субсидий на выполнение муниципального заказа составил 21 405 605 руб. 27 коп.

Исходя из соотношения объема доходов, полученных учреждением в 2011 году, доля доходов от оказания платных услуг, составила 21,5% от общего объема налогооблагаемых доходов (4 612 493 руб. 20 коп. * 100 / 21 405 605 руб. 27 коп.).

Согласно отчету об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности на 01.01.2013 собственные доходы учреждения, в том числе от оказания платных услуг составили 4 727 951 руб. 26 коп. Субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания в составе прочих доходов составили 13 465 365 руб. 38 коп.

Общий доход учреждения за 2012 год в составе собственных доходов и субсидий на выполнение муниципального заказа составили 18 911 357 руб. 39 коп.

Исходя из соотношения объема доходов, полученных учреждением в 2012 году, доля доходов от оказания платных услуг, составила 25% от общего объема налогооблагаемых доходов (4 727 951 руб. 26 коп * 100 / 18 911 357 руб. 39 коп).

Таким образом, доля доходов образовательного учреждения за 2011, 2012 годы, учитываемая в целях определения права на применение пониженного тарифа страховых взносов, меньше установленного законом размера.

Суд апелляционной инстанции считает вышеприведенную позицию суда первой инстанции при разрешении вопроса о наличии либо отсутствии у учреждения права на применение пониженных тарифов страховых взносов ошибочной, и исходит из следующего.

В силу подпункта 1 пункта 1.1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, не учитываются доходы, указанные в статье 251 названного Кодекса.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного хозяйствующим субъектом в рамках целевого финансирования.

Таким образом, рассматриваемая льгота введена для целей уменьшения бремени уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации для субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения.

По мнению суда апелляционной инстанции, страхователь не отвечает условиям, предусмотренным пунктом 8 части 1 статьи 58 Федерального закона №212-ФЗ, вследствие чего права на применение рассматриваемой льготы у образовательного учреждения не имеется.

Из материалов дела следует и не оспаривается сторонами, что основным видом деятельности Прогимназия №108 как муниципального образовательного учреждения является образовательная деятельность, осуществляемая в рамках выполняемого муниципального задания и финансируемая из муниципального бюджета.

В связи с тем, что как фонд оплаты труда, так и начисляемые на него суммы страховых взносов, формируются за счет бюджетных ассигнований и направляются учреждению в соответствии с Порядком определения объема и условий предоставления субсидий муниципальным и автономным учреждениям из бюджета городского округа «город Улан-Удэ», утвержденным Постановлением администрации г. Улан-Удэ от 25.07.2011 №315, применение пониженных тарифов страховых взносов приведет к уменьшению обязательств муниципальной казны и удержанию учреждением средств бюджетного финансирования в отсутствие к тому законных оснований.

Судом апелляционной инстанции установлено, что из представленных в материалы дела расчетов следует, что льготный тариф применен страхователем - учреждением к общему фонду оплаты труда, то есть, как к фонду оплаты труда, финансируемому из средств целевого бюджетного финансирования, так и к фонду оплаты труда, финансируемому из доходов, полученных вне связи с выполнением муниципального задания. При заявлении права на льготу предъявлены показатели учитываемых при налогообложении доходов, полученных образовательным учреждением от деятельности, не связанной с выполнением муниципального задания, и соотношение общего объема указанных доходов, и объема доходов, полученных за оказание не связанных с выполнением муниципального задания дополнительных образовательных услуг.

Сумма, отражающая весь фонд оплаты труда учреждения за отчетный период (на который начислены страховые взносы по льготной ставке), составляет величину, превышающую сумму налогооблагаемых доходов, полученных учреждением вне связи с выполнением муниципального задания (из которой сформирован соответствующий фонд оплаты труда), и взятую за 100 процентов при предъявлении права на льготу.

При указанных обстоятельствах применение учреждением пониженных страховых тарифов ставит организацию, финансируемую за счет бюджета, в преимущественное положение относительно иных субъектов предпринимательской деятельности, применяющих упрощенную систему налогообложения и претендующих на льготу в соответствии с пунктом 8 части 1 статьи 58 Федерального закона №212-ФЗ.

Кроме того, апелляционный суд отмечает, что введение законодателем нормы пункта 11 части 1 статьи 58 Федерального закона №212-ФЗ, на основании которой право на рассматриваемую льготу получили некоммерческие организации, показало невозможность применения этой льготы к государственным (муниципальным) учреждениям даже в части обложения страховыми взносами фонда оплаты труда, формируемого из доходов, полученных учреждением вне связи с выполнением муниципального задания, поскольку реализация такой льготы требует изменение порядка введения бухгалтерского учета бюджетного учреждения с целью раздельного формирования фондов оплаты труда из средств, поступающих из различных источников, и разработки новой формы отчетности для целей представления в Пенсионный фонд Российской Федерации.

Данные правовые подходы соответствуют позиции, выраженной в Постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29.09.2014 по делу №А10-5414/2013.      

В рассматриваемом случае ошибочные выводы суда первой инстанции не привели к принятию неправильного по существу спора решения, поскольку основания для применения пониженных тарифов страховых взносов у учреждения отсутствуют.

С учетом вышеприведенных выводов суда апелляционной инстанции не могут быть приняты во внимание доводы заявителя апелляционной жалобы относительно правомерного применения учреждением пониженных тарифов страховых взносов как основанные на ошибочном толковании норм материального права, также как и доводы, касающиеся несогласия с расчетом суда первой инстанции доли дохода от реализации образовательных услуг в общей сумме доходов и выводами относительно наличия либо отсутствия у пенсионного фонда права изменять размер дохода учреждения.

Учитывая вывод апелляционного суда об отсутствии у страхователя права на спорную льготу, у пенсионного фонда имелись правовые основания для доначисления недоимки по страховым взносам, вменения к уплате сумм пени и штрафа за неполную уплату страховых взносов, а у суда первой инстанции имелись основания для отказа в удовлетворении требований заявителя в пересматриваемой части.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, соглашается с выводом суда первой инстанции относительно необоснованности довода заявителя о не приложении к акту проверки первичных документов, которые должны были, по мнению учреждения, являться предметом проверки.            

Необходимость в приобщении указанных документов отсутствовала, так как проверкой не выявлено занижение базы для начисления страховых взносов, что следует из акта проверки и решения.

Расчет страховых взносов произведен на основании данных самого плательщика страховых взносов, указанных в расчетах по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (форма РСВ-1). Проверкой выявлено неправомерное применение пониженных тарифов страховых взносов. База для начисления страховых взносов пенсионным фондом не изменена, применен подлежащий применению общий тариф страховых взносов.

Расчет доначисленных страховых взносов и пени апелляционным судом проверен и признан обоснованным. Заявитель апелляционной жалобы доводов о несоответствии расчета подлежащим применению тарифам страховых взносов, наличии в нем арифметических или иных ошибок не заявил, по существу его не оспорил и контррасчет  не представил.

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы заявителя о неправомерности привлечения страхователя к ответственности по части 1 статьи 47 Федерального закона №212-ФЗ в связи с неверной квалификацией правонарушения в виде неполной уплаты страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, исходя из следующего.    

В соответствии с частью 1 статьи 47 Федерального закона №212-ФЗ неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий (бездействия) плательщиков страховых взносов влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов неуплаченной суммы страховых взносов.

В силу положений частей 1 и 2 статьи 40 Федерального закона №212-ФЗ нарушением законодательства Российской Федерации о страховых взносах признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) плательщика страховых взносов или банка, за которое настоящим Федеральным законом установлена ответственность.

Соответственно, применяя ответственность, предусмотренную частью 1 статьи 47 Федерального закона №212-ФЗ, пенсионный фонд должен доказать факт неуплаты страховых взносов, а также выяснить, в результате каких неправомерных виновных действий (бездействия) страхователя допущена такая неуплата.

Судом апелляционной инстанции установлено, что из приведенных в акте проверки и в оспариваемом решении пенсионного фонда обстоятельств усматривается, какие виновные неправомерные действия (бездействие) страхователя повлекли неуплату (неполную уплату) страховых взносов.

Применяя пониженные тарифы страховых взносов, учреждение допустило неполную уплату сумм страховых взносов в результате неправильного исчисления страховых взносов, что влечет ответственность в виде штрафа в соответствии с частью 1 статьи 47 Федерального закона №212-ФЗ, на что правильно указал суд первой инстанции. При установленных фактических обстоятельствах, свидетельствующих о совершении  страхователем виновных неправомерных действий, повлекших неполную уплату страховых взносов, ошибочное указание в решении о привлечении к ответственности на допущенное учреждением занижение базы для начисления страховых взносов само по себе не свидетельствует о наличии оснований для признания такого решения незаконным.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, отклонившим доводы заявителя о допущенных пенсионным фондом существенных нарушениях при проведении проверки и рассмотрении ее материалов, с учетом следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, оспариваемые решения пенсионного фонда приняты по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 30.12.2013 №003/022/405-2013. При этом учреждению вручен экземпляр акта проверки, который являлся предметом рассмотрения, обеспечена возможность представить на него возражения и пояснения.

Учреждением копия акта проверки, врученного ему пенсионным фондом, представлена в материалы дела при обращении в суд с заявлением. Обстоятельство вручения экземпляра акта проверки, являвшегося предметом рассмотрения, подтверждается также возражениями на данный акт, в котором указано о несогласии с суммами недоимки по страховым взносам в размере 1 566 923 руб. 05 коп., которые соответствуют суммам, указанным в акте проверки. Указанные в акте проверки, являвшемся