Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.10.2014 по делу n А10-2391/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

271 или статьей 273 Кодекса.

Как следует из пункта 1 статьи 271 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налога на добавленную стоимость (далее – НДС) признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (в редакции, действующей до 01.01.2012 года).

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 1 статьи 166 Кодекса сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В силу пункта 4 статьи 166 Кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как установлено пунктом 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Согласно пункту 6 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Из оспариваемого решения инспекции от 28.01.2014 № 14-01 следует, что в проверяемом налоговом периоде (210-2012 годы) ООО «БИКОМ» неправомерно занизило сумму доходов от реализации услуг, оказываемых клиентам (физическим лицам) в рамках ипотечной жилищной программы ОАО «Агентство ипотечной жилищной программы» (далее – ОАО «АИЖК») в результате заключения соглашения о сотрудничестве с ИП Гатаповой М.Н. от 12.01.2009 (далее – соглашение), что повлекло неуплату налога на прибыль организаций, НДС.

Проверкой установлено, что между ООО «БИКОМ» и ОАО «АИЖК» установлены финансово-хозяйственные отношения по купле-продаже закладных, а также по оказанию ООО «БИКОМ» в адрес ОАО «АИЖК» агентских услуг (контроль за исполнением физическими лицами обязательств, вытекающих из кредитного договора, закладной и страховых договоров, аккумулирование и перечисление денежных средств, направляемых должниками в счет погашения задолженности по составленными ими закладным, сопровождение закладных).

12.01.2009 между ООО «БИКОМ» и ИП Гатаповой М.Н. заключено соглашение о сотрудничестве.

В соответствии с пунктом 1.1 вышеназванного соглашения, поверенный (ИП Гатапова М.Н.) в целях развития рынка долгосрочного ипотечного кредитования на территории г. Улан-Удэ и Республики Бурятия обязуется от имени заказчика (ООО «БИКОМ») оказывать консультации гражданам и оформлять документы, необходимые для выдачи ипотечных займов (кредитов) в соответствии со стандартами процедуры выдачи, рефинансирования и сопровождения ипотечных кредитов (займов), утверждаемыми ОАО «АИЖК», направлять клиентов для получения займов (кредитов) непосредственно к доверителю (ООО «БИКОМ») а также осуществлять сопровождение всех сделок, оформленных с его участием, до проведения экспертизы закладных рефинансирующей организацией.

Согласно пункту 2.1 договора поверенный принимает на себя обязательства оказывать услуги доверителю, указанные в пункте 1.1 соглашения, передавать в полном комплекте сформированные кредитные досье доверителю для принятия решения о выдаче займа (кредита) клиенту на бумажном носителе и сканированные копии кредитного досье, сопровождать заключение сделки купли-продажи жилья с привлечением ипотечного жилищного кредита (займа) до момента рефинансирования ипотечного кредита (займа), обеспечить внесение всех исправлений по замечаниям экспертных организаций, в случае обнаружения ошибок в представленном пакете документов, необходимом для получения физическим лицом ипотечного кредита (займа), самостоятельно за свой счет в установленные сроки принять все меры для устранения выявленных нарушений.

Поверенный вправе самостоятельно получать вознаграждение от клиентов – физических лиц. Самостоятельно регулировать размер вознаграждения согласно договору с клиентом – физическим лицом. При необходимости проводить устные консультации, оформление договоров с привлекаемыми клиентами в офисе доверителя, а также привлекать сотрудников доверителя для обеспечения взаимодействия с клиентом – физическим лицом (пункт 2.2 договора).

В соответствии пунктом 4.2 соглашение является безвозмездным, так как носит взаимовыгодный характер.

Судом установлено, что в рамках названного соглашения ИП Гатапова М.Н. от своего имени заключала с физическими лицами договоры оказания услуг, осуществляемых в рамках жилищной программы, которые передавала ООО «БИКОМ» для последующей реализации ОАО «АИЖК».

В 2010 году ИП Гатаповой М.Н. заключено 56 договоров с физическими лицами. Доход от оказанных услуг составил 2 807 356 руб. В 2011 году заключено 18 договоров. Доход от оказанных услуг составил 608 729 руб. 98 коп. В 2012 году заключено 12 договоров, доход составил 386 500 руб. Общая сумма дохода за период с 2010 по 2012 годы составила 3 802 585 руб. 98 коп.

Оценив условия соглашения, фактические результаты деятельности ООО «БИКОМ», ИП Гатаповой М.Н., налоговый орган пришел к выводу о том, что соглашение заключено сторонами без намерения создать соответствующие ему правовые последствия, а в целях получения необоснованной налоговой выгоды путем вывода выручки общества от оказания услуг физическим лицам по оформлению документов для получения ипотечного кредита в банках через взаимозависимое лицо ИП Гатапову М.Н., применяющую в проверяемом периоде упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы», с которых уплачивается налог по ставке 6%.

Суд первой инстанции, признавая такой вывод проверки обоснованным, правильно исходил из следующего.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В соответствии с пунктом 3 названного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно пунктам 4,5 постановления Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9 постановления Пленума ВАС РФ № 53).

При изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ)), мнимые и притворные сделки (статьям 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.

Согласно статье 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Исходя из условий договора следует, что сторонами был заключен договор поручения. Обратного налогоплательщиком не доказано.

Согласно части 1 статьи 971 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.

В силу статьи 974 Гражданского кодекса Российской Федерации поверенный обязан передавать доверителю без промедления все полученное по сделкам, совершенным во исполнение поручения, лично исполнять данное ему поручение, за исключением случаев, указанных в статье 976 настоящего Кодекса.

Из указанных норм права следует, что права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.

Вместе с тем, как установлено судом, согласно договору оказания услуг, осуществляемых в рамках ипотечной жилищной программы от 03.11.2011 № 88 (л.д. 3-5 т. 7), его сторонами являются ИП Гатапова М.Н. и Мадуева Н.А. Договором согласован предмет, предусмотрены права и обязанности сторон, стоимость услуг и порядок расчетов, а также ответственность за ненадлежащее исполнение договора. Аналогичные названному договору условия содержатся и в иных договорах, заключенным ИП Гатаповой М.Н. с физическими лицами. Таким образом, ИП Гатапова М.Н. заключала договоры оказания услуг с физическими лицами от своего имени. То есть права и обязанности по указанным договорам возникали у ИП Гатаповой М.Н., а не у ООО «БИКОМ».

Кроме того, в соглашении стороны предусмотрели право ИП Гатаповой М.Н. привлекать сотрудников доверителя для обеспечения взаимодействия с клиентом – физическим лицом, самостоятельно получать вознаграждение от клиентов-физических лиц, а также обязанность ООО «БИКОМ» обеспечить при необходимости участие своих полномочных сотрудников для обеспечения взаимодействия с клиентом – физическим лицом.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно исходил из того, что при заключении соглашения стороны согласовали в нем положения, противоречащие нормам Гражданского кодекса о договоре поручительства.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности