Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2014 по делу n А78-6134/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

из сделок, заключенных с иными хозяйствующими субъектами, должно проявить достаточную степень осторожности и предусмотрительности, установить правовой статус контрагента по сделке и проверить полномочия лиц, выступающих от имени другой стороны.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.02.2008 N 12210/07, в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Негативные последствия выбора недобросовестного контрагента лежат на налогоплательщике. Заявляя о своем праве на налоговые вычеты, налогоплательщик несет корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности. Недостаточная степень осмотрительности заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виде необоснованного предъявления затрат по налогу на прибыль, уменьшающих его налогооблагаемую базу.

Поскольку материалами дела подтверждается и налогоплательщиком не опровергнуто, что вопросы о местонахождении организации, о наличии у контрагента материальной базы, штатной численности работников для поставки товара, не выяснялись; полномочия лиц, выступающих от имени другой стороны, не устанавливались, суд первой инстанции правильно установил, что обществом не проявлена должная осмотрительность.

Доводы заявителя о том, что свидетельством проявленной налогоплательщиком осторожности и осмотрительности при заключении сделок с ООО «Сфера» является проверка факта его государственной регистрации и его нахождения в Едином государственном реестре юридических лиц, отклонена судом обоснованно, поскольку данные сведения и документы сами по себе не характеризуют контрагента как добросовестного налогоплательщика и участника хозяйственных взаимоотношений.

Каких-либо иных доводов в обоснование выбора спорного контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств, наличие у контрагента необходимых ресурсов, обществом не приведено.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает не в полной мере обоснованными выводы первой инстанции о невозможности применения доктрины «полной реконструкции», закрепленной в постановлении Президиума ВАС РФ № 2341/12 от 03.07.2012, в соответствии с которой реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам налоговым органом. Так, если установлено непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, то именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

Суд первой инстанции со ссылкой на постановление ФАС ВСО от 25.10.2013 по делу № А10-3704/2012 исходил из того, что к рассматриваемой ситуации расчет рыночных цен по соответствующей сделке заявителя и ООО «Сфера» не подлежит применению в силу того, что налоговым органом по оспариваемому решению поставлена под сомнение реальность взаимоотношений с указанным контрагентом, по мнению общества их произведшим, в связи с чем, выявленные в ходе налоговой проверки обстоятельства относительно исполнения сделки со спорным контрагентом в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций с указанным контрагентом и неосуществлении налогоплательщиком заявленных по ним расходов.

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено, что по результатам проведенных мероприятий налогового контроля налоговым органом не установлено, что спорные запчасти не были приняты к учету и впоследствии списаны в производство. Из акта проверки и оспариваемого решения налогового органа указанного не следует.

Следовательно, в таком случае реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Однако таких доказательств налогоплательщиком в материалы дела не представлено вопреки возложенной на него обязанности доказывания рыночности цен, примененных по оспариваемым сделкам.

Более того, в судебном заседании 13.10.2014 представитель общества пояснила суду апелляционной инстанции, что представленные на проверку первичные документы подтверждают рыночность цен. Иных доказательств, подтверждающих указанное, в материалы дела и при проведении проверки налогоплательщиком не представлялось.

При этом в судебном заседании 20.10.2014 налогоплательщиком были представлены сведения, которые, по мнению общества, подтверждают соответствие цен по оспариваемой сделке рыночным.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные дополнительные доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что они не могут быть признаны достоверными, относимыми и допустимыми доказательствами по делу, поскольку из представленных доказательств невозможно установить период времени, источник получения такой информации, как и невозможно соотнести указанный в них перечень запчастей со спецификацией №58 к спорной сделке.

При таких установленных обстоятельствах выводы налогового органа о неправомерности включения обществом спорных затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в сумме 3144157 руб., что повлекло доначисление налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 628832 руб., соответствующих пени на сумму 147712,69 руб., являются обоснованными.

Как следует из материалов дела, при проверке правильности исчисления налога на добычу полезных ископаемых (золото) в 2011 году налоговым органом установлено нарушение обществом п.п. 2, 3 ст. 338 НК РФ, выразившееся в занижении налоговой базы за июль 2011 года на 5602944 руб., за август 2011 года на 42957 руб., в результате неучтения количества добытого полезного ископаемого на месторождениях р. Давенда из отвалов – 4702 г. и р. Дыроватка – 31,9 г., что привело к неуплате НДПИ за указанные периоды на 338754 руб., в том числе за июль 2011 года – 336177 руб., за август 2011 года – 2577 руб.

Судом установлено, что из содержания заявления общества об оспаривании решения инспекции и согласно озвученных в судебном заседании его доводов следует, что основанием выдвинутого требования о признании недействительным решения инспекции в части НДПИ является несогласие заявителя с выводами налоговой проверки, касающихся занижения количества добытого полезного ископаемого по месторождению р. Давенда на 4702 г., не извлеченного из отвалов собственного производства в химической чистоте 4,4 кг, на основании лицензии ЧИТ № 02216 БЭ от 01.07.2011. При этом в части произведенного по такому решению доначисления налога в отношении неучтенного количества добытого полезного ископаемого на месторождении р. Дыроватка на 31,9 г. заявителем по существу выводы налоговой проверки не оспорены.

С учетом положений частей 1, 2, 3, 3.1. статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса РФ, принимая во внимание не оспаривание по существу и не выражение несогласия заявителя с выводами налогового органа, отраженными в оспариваемом решении, и не связанными с обозначенным обществом в процессе рассмотрения дела, суд первой инстанции исходил из того, что иные обстоятельства и выводы, положенные в основу решения налогового органа в части доначисления НДПИ за август 2011 года на сумму 2577 руб., связанного с вопросом не учета количества добытого на р. Дыроватка полезного ископаемого на 31,9 г., а также соответствующие ему пени и штраф, считаются признанными ООО «Гранит» по правилам части 3.1. статьи 70 АПК РФ, в том числе ввиду того, что каких-либо иных доказательств, обосновывающих соответствующие возражения относительно существа заявленных требований, заявителем не представлено.

Указанный вывод суда заявителем жалобы не оспорен.

По существу доначисления НДПИ за июль 2011 года на сумму 336177 руб., обусловленного выводом налоговой проверки о занижении количества добытого полезного ископаемого на месторождениях р. Давенда из отвалов на 4702 г., суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации общество в спорном периоде являлось плательщиком налога на добычу полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 9 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-01 «О недрах» и на основании лицензии на пользование недрами ЧИТ 02216 БЭ со сроком её действия до 31.12.2015 общество продолжает добычу россыпного золота на участке нижнего и среднего течения р. Давенда месторождения р. Давенда (т. 3, л.д. 107).

В соответствии со статьей 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, в том числе признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 Кодекса полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

К видам добытого полезного ископаемого подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса РФ отнесены концентраты  и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.

Подпунктом 4 п. 2 ст. 336 Кодекса предусмотрено, что в целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке.

В соответствии с пунктом 6.1 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного Постановлением ВС РФ от 15 июля 1992 года № 3314-1 в соответствии с видами пользования недрами лицензии установленного образца выдаются для геологического изучения недр, добычи полезных ископаемых, строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых, образования особо охраняемых объектов.

В силу пункта 6.7 указанного Положения переработка отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств может осуществляться по самостоятельной лицензии, предоставляемой владельцу лицензии на право добычи полезных ископаемых либо иному юридическому или физическому лицу.

Таким образом, в отношении полезных ископаемых, извлеченных из отходов (потерь) добывающего производства налоговым законодательством установлены различные режимы налогообложения в зависимости от вида деятельности владельца лицензии на добычу полезных ископаемых.

При наличии лицензии на разработку месторождений полезных ископаемых ее владелец имеет право на использование отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, что вытекает из положений пункта 4 статьи 22 Закона РФ от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах».

При этом объектом налогообложения будут являться полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации с изъятием из него полезных ископаемых, извлеченных из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке.

При наличии лицензии на переработку отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств либо наличии совмещенной лицензии объектом налогообложения будут являться полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах. При этом должен применяться льготный режим налогообложения, предусмотренный пп. 5 п. 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ по ставке 0 процентов, в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в породах и отходах, при соблюдении соответствующих условий.

По мнению заявителя жалобы, право пользования недрами нижнего и среднего течения р. Давенда месторождения р. Давенда предоставлено ООО «Гранит» на основании приказа № 91-п от 29.06.2011 на условиях преемственности прав и обязанностей от ООО «Ильминит», а переоформление лицензий с 1993 года осуществлено в соответствии с действующими нормативными актами и Законом «О недрах», в связи с чем, общество имеет право добычи золота из остаточных запасов, ранее списанных в эксплуатационные потери, с применением современных технологий извлечения полезных ископаемых из собственных отходов.

Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию первой инстанции о неправомерности такого довода, поскольку такие отходы не являются собственными для заявителя и они ранее не облагались в общеустановленном порядке. При этом налоговый орган в оспариваемом решении (стр. 14) сослался на то, что ранее, до введения в действие главы Налогового кодекса РФ «Налог на добычу полезных ископаемых», взимались отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

Судом исследован представленный в материалы дела акт совместной сверки, подписанный их уполномоченными представителями (т. 1, л.д. 10, т. 4, л.д. 163), из содержания которого следует, что лицензия ЧИТ 02216 БЭ на право пользования недрами с целью продолжения добычи россыпного золота на участке нижнего и среднего течения р. Давенда месторождения р. Давенда зарегистрирована на ООО «Гранит» 01.07.2011, срок окончания её действия - 31.12.2015. В приложении