Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30.03.2010 по делу n А33-13425/2008. Изменить решение

вычеты налога на добавленную стоимость не заявлялись налогоплательщиком в налоговых декларациях, инспекция не имела  правовых оснований для проверки их обоснованности и учета при определении налоговых обязательств предприятия за проверяемый период, и, следовательно, для определения сумм налога, подлежащих возмещению, и проведения зачета в счет выявленной недоимки по налогу на прибыль.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение инспекции от 11.07.2008 №11-38 в части доначисления и предложения уплатить                19 023 рубля  налога на прибыль (за 2004 год – 12 343 рублей, за 2005 год – 6680 рублей),                      1407 рублей пеней, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Кодекса за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 1336 рублей.

Согласно статье 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Предприятие в соответствии с пунктом 1 статьи 226 Кодекса является налоговым агентом, обязанным исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224  Кодекса в отношении доходов, выплаченных налогоплательщикам и указанных в пункте 2 данной статьи.

Пунктом 2 статьи 226 Кодекса предусмотрено, что исчисление сумм и уплата налога  производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключени­ем доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответст­вии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса.

Из положений пункта 6 статьи 226 Кодекса следует, что налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного с физических лиц налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на оплату труда либо не позднее дня перечисления со счетов указанных организаций в банке по поручениям работников причитающихся им сумм, а при выплате сумм на оплату труда из выручки от реализации продукции, выполнения работ и оказания услуг перечисляют исчисленные суммы налога в банки не позднее дня, следующего за днем выплаты денежных средств на оплату труда.

Неисполнение обязанности налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц является основанием для привлечения его к ответственности по статье 123 Кодекса.

Налоговым органом в ходе проверки выявлено неисполнение предприятием обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 9969 рублей с дохода, выплаченного восьми физическим лицам. В связи с этим порядке статьи 75 Кодекса заявителю  начислены пени в сумме  1908 рублей 98 копеек, применена ответственность по статье 123 Кодекса в виде штрафа в сумме 1993 рубля 80 копеек.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы представитель предприятия пояснил, что обстоятельства и обоснованности доначисления указанных сумм налога пени и штрафа им не оспаривается.

Довод предприятия о неправомерности взыскания пеней и штрафа  по налогу на доходы физических лиц в связи с правом на возмещение налога на добавленную стоимость является несостоятельным, так как проверкой не выявлено право налогоплательщика на возмещение налога,   соответствующие вычеты налога не заявлялись налогоплательщиком в налоговых декларациях, инспекция не имела правовых оснований для проверки их обоснованности и учета при определении налоговых обязательств предприятия за проверяемый период, и, следовательно, для определения сумм налога, подлежащих возмещению, и проведения зачета в счет уплаты указанных сумм пеней и штрафа.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что предприятием несвоевременно перечислялся  налог на доходы физических лиц, поэтому в соответствии со статьей 75 Кодекса ему начислены пени в сумме 540 898 рублей 52 копейки.

Решением от 01.03.2006 № 166 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», принятым налоговым органом по результатам проведения камеральной проверки за период с 01.02.2003 по 30.10.2005, выявлено неисполнение предприятием обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц за 2003-2005 годы в размере                       7 621 592 рублей, в том числе за 2003 год – 2 008 283 рубля, за 2004 год – 2 946 199 рублей, за                       2005 год – 2 667 110 рублей. Также в связи с несвоевременным перечислением налога начислены пени в сумме 1 320 596 рублей 49 копеек. Решением предприятию предложено перечислить в бюджет неуплаченную сумму налога на доходы физических лиц за 2003-2005 годы и суммы пени. Кроме того, решением № 166 предприятие привлечено к ответственности по статье 123 Кодекса за неполное перечисление налога на доходы физических лиц за 2005 год.

Налоговый орган обратился в суд за взысканием налоговых санкций по решению от 01.03.2006 № 166. По результатам рассмотрения дела №А33-8404/2006 постановлением апелляционной инстанции налоговому органу отказано в удовлетворении требований, суд признал неправомерным  привлечение предприятия  к налоговой ответственности по статье 123 Кодекса, поскольку налог за 2005 год в сумме на момент принятия решения № 166 был уплачен.

Таким образом, судом при рассмотрении дела № А33-8404/2006 оценивалась обоснованность применения к предприятию мер налоговой ответственности, при этом суд указал, что налог был перечислен в бюджет несвоевременно.

На основании статьи 75 Кодекса в случае несвоевременного перечисления налога налоговый агент должен выплатить пени.

Пеня применительно к налоговым агентам начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по перечислению  налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня исполнения данной обязанности.

Согласно статье 87 Кодекса налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествующие году проведения проверки.

Пунктом 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 5 от 28.02.2001 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что статья 87 Кодекса имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой.

Согласно решению от 14.11.2007 № 342 «О проведении выездной налоговой проверки» период выездной налоговой проверки определен по налогу на доходы физических лиц с 01.01.2004 по 31.10.2007.

Из представленного налоговым органом расчета пеней по результатам выездной проверки (приложение № 25 к акту проверки) следует, что пени в сумме 540 898 рублей 52 копейки начислены за период с 30.10.2005 по 31.03.2008. Для расчета пени налоговый орган принял сумму налога в размере 7 412 112 рублей (задолженность на 30.11.2005).

Суд первой инстанции обоснованно указал на неправомерное включение в расчет пеней по налогу на доходы физических лиц суммы налога за 2003 год в размере 2 008 283 рублей, образовавшейся в период, не охваченный проверкой, что противоречит статье 87 Кодекса и нарушает права налогового агента.

Вместе с тем, суд  ошибочно не учел, что к спорным правоотношениям подлежит применению абзац 2 пункта 6 статьи 226 Кодекса, поскольку выплата заработной платы производилась в принудительном порядке на основании удостоверений комиссии по трудовым спорам, выданным на основании ее решений. При выплате заработной платы с лицевых счетов в банке на основании удостоверений комиссии по трудовым спорам предприятие обязано перечислять удержанный налог на доходы физических лиц не позднее следующего дня после осуществления такой выплаты.

Кроме того, из представленного инспекцией уточненного расчета пеней следует, что  им при осуществлении расчета не учтены следующие платежи с 01.11.2005 по 30.11.2005 на перечисление налога на доходы физических лиц в 2005 и 2007 годах: 201 002 рублей на основании платежного поручения от 01.11.2005 №496, 226 092 рубля на основании платежного поручения от 01.11.2005 №497, 122 170 рублей 94 копейки на основании мемориального ордера от 11.11.2005 №525,                     87 309 рублей 06 копеек на основании мемориального ордера от 14.11.2005 №525, 281 245 рублей на основании платежного поручения от 25.11.2005 №564; 272 086 рублей на основании платежного поручения от 28.11.2005 №565, 292 998 рублей на основании платежного поручения от 30.11.2005 №569, 146 498 рублей на основании платежного поручения от 01.12.2005 №571, 1 870 594 рубля на основании платежного поручения от 01.02.2007 №70.

Обстоятельства уплаты указанных сумм не были учтены и исследованы судом первой инстанции.

Учитывая изложенное, принимая во внимание представленный налоговый органом в ходе рассмотрения апелляционной жалобы расчет суммы пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган необоснованно начислил предприятию 360 911 рублей 06 копеек пеней по налогу на доходы физических лиц (540 898,52-179 987,46).

Согласно пункту 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения для налогоплательщиков единого социального налога признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Предприятие, оспаривая решение инспекции в части начисления единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование ссылается на выплату материальной помощи двум его должностным лицам в общей сумме 24 800 рублей за счет прибыли.

Арбитражный суд, отказывая в удовлетворении заявленного требования по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, обоснованно исходил из того, что материальная помощь к отпуску, выплаченная директору предприятия Костину А.А. и материальная помощь, выплаченная юрисконсульту Магдибур С.В. в связи с большим объемом работы, в силу статьи 255 Кодекса относятся к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, заявителем не подтверждена выплата материальной помощи за счет чистой прибыли, так как представленный в обоснование данного выводы отчет о прибылях и убытках за 2004 год и регистры бухгалтерского учета не содержат сведений, позволяющих сделать достоверный вывод о наличии у предприятия прибыли, за счет которой могла быть произведена выплата указанных сумм материальной помощи.

Также суд апелляционной инстанции учитывает, что приказом от 28.07.2005 №114-к и от 15.08.2005 №124-к не предусмотрена выплата материальной помощи Костину А.А. и Магдибур С.В. за счет прибыли, а, кроме того, материальная помощь, выплаченная указанным лицам, относится к оплате труда в соответствии с пунктом 4.1 трудового договора, заключенного 20.09.2004 с Костиным А.А., и пунктом 7.4 коллективного договора.

При таких обстоятельствах, обжалуемое решение в части доначисления единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, начисления пени, а также привлечения предприятия к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса, соответствует              статье 236 Кодекса и имеющимся в деле доказательствам.

При проверке правильности исчисления единого социального налога суд обоснованно указал, что в ноябре- декабре 2005 года предприятием допущена арифметическая ошибка при применении регрессивной шкалы ставки единого социального налога, что привело к доначислению налога в сумме 1994 рубля,  пеней в сумме 229 рублей 53 копейки, применения ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 398 рублей 80 копеек.

Ссылка заявителя на наличие у налогового органа обязанности самостоятельно провести зачет сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего возмещению из бюджета в порядке                   статьи 176 Кодекса, не принимается во внимание, поскольку проверкой право предприятие на возмещение налога не установлено, вычеты налога на добавленную стоимость, на которые ссылается  налогоплательщик, не заявлялись им в налоговых декларациях, инспекция не имела  правовых оснований для проверки их обоснованности и учета при определении налоговых обязательств предприятия за проверяемый период, и, следовательно, для определения сумм налога, подлежащих возмещению, и проведения зачета в счет выявленной недоимки по единому социальному налогу, соответствующим сумм пеней и штрафа.

Довод предприятия о том, что из буквального толкования резолютивной части решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 24.09.2008 №25-0568 следует, что решение инспекции от 11.07.2008 №11-38  изменено в части налогов на прибыль, на добавленную стоимость и на доходы физических лиц,  не может быть принят во внимание, так как не соответствует содержанию решения вышестоящего налогового органа, который по  результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя изменил решение инспекции только в части начисления единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соответствующих сумм пеней и штрафов, в остальной части решение инспекции было оставлено без изменения. Расхождения между мотивировочной и резолютивной частями решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 24.09.2008                №25-0568 суд апелляционной инстанции не усматривает.

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый