Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13.12.2007 по делу n А33-15536/2006. Изменить решение,Отменить решение полностью и принять новый с/а,Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По налогу на прибыль.

Предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции являются эпизоды об отнесении обществом на расходы при исчислении налога на прибыль капитальных затрат на монтаж вентиляции (пункт 4 страница 2 оспариваемого решения) и на проект устройства проема (п.9 решения стра­ница 6) в 2004 году, а также капитальных затрат на очистные сооружения в 2005 году (пункт 5 страница 3 оспариваемого решения).

За 2004 год налоговым органом доначислены следующие суммы налога, пени и штрафа:

-  в связи с   непри­нятием налоговым органом расходов на капитальные затраты, связанные с рабо­тами по установке вентиляции в здании производственного цеха в сумме 102 062,8 руб.- налога на прибыль в сумме 6 546,67 руб., 1 301,77 руб. пени и 1 309,33 руб. штрафа

- в связи с непринятием расходов, связанных с выполнением рабочего проекта на устройство проема для проезда ав­тотранспорта в наружной стене цеха- налога на прибыль в сумме 320,72 руб., 63,77 руб. пени, 64,14 руб. штрафа

Основанием доначисления налога на прибыль за 2005 год в сумме 28 894,50 руб., пени в сумме 1 449,43 руб., налоговых санкций в сумме 5 778, 9 руб.  явилось неприня­тие налоговым органом расходов, связанных с производством и реализацией продукции (то­варов, работ, услуг) в размере 199 835 руб. на суммы капитальных затрат, связанных с рабо­тами по очистным сооружениям в здании производственного цеха.

Выводы  суда первой инстанции о неправомерности указанных расходов стороны не оспорили.

Однако, судом первой инстанции не учтено право заявителя на перенос полученного в 2003 году убытка на будущее.  При этом,  в оспариваемом решении налоговый орган признал обоснованным отнесение полученного обществом убытка в 2003 году на расходы при исчислении налога на прибыль в последующие налоговые периоды.

Согласно  ст. 283 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, понесшие убыток ( убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового  периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы ( перенести убыток на будущее). При этом, совокупная сумма убытка ни в каком отчетном ( налоговом ) периоде не может превышать 30% налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей  274 настоящего Кодекса.

Согласно представленному обществом расчету, с которым согласился налоговый орган, в 2003 году обществом получен убыток в размере 84 146,41 руб., который перенесен  на 2004 год в сумме  28 008,11 руб., на 2005 год в сумме 56 138,3 руб. Исходя из указанного расчета, налог на прибыль к доначислению за 2004 год отсутствует, за 2005 года подлежит доначислению ( согласно согласованному сторонами расчету) 9 509 руб. налога,  477 руб. пени, 1 901,8 руб. налоговых санкций.  Следовательно, доначисление налога на прибыль за 2004 год в сумме 6 546,67 руб., 1 301,77 руб. пени и 1 309,33 руб. штрафа по расходам на капитальные затраты, связанные с рабо­тами по установке вентиляции, а также налога на прибыль за 2004 год в сумме 320,72 руб., 63,77 руб. пени, 64,14 руб. штрафа по расходам на выполнение рабочего проекта на устройство проема для проезда ав­тотранспорта в наружной стене цеха, а также налога в сумме 28 894,5 руб., пени 1 449,43 руб., штрафа 5 778,9 руб.за 2005 год, является неправомерным.

Как следует из материалов дела, по встречному заявлению налогового органа  о взыскании налоговых санкций по указанным эпизодам соответственно  заявлено 741,95 руб., 36,35 руб., 3 371,02 руб.

Всего согласно оспоренному решению налогового органа доначислен налог на прибыль в сумме 1 252 166,37 руб.,  пеня в сумме 166 191,32 руб., налоговые санкции в сумме 250 433,28 руб.

С учетом  вышеизложенных выводов по оспоренным эпизодам, а также с учетом эпизодов, по которым решение суда первой инстанции вынесено в пользу заявителя ( в указанной части с решением суда налоговый орган не спорит), решение налогового органа № 11-69 от 07.08.2006 является недействительным в части:

- предложения уплатить налог на прибыль в сумме 1 242 657,37 руб. (1 252 166,37 (по решению налогового органа) – 9 509 руб.);

- начисления пени в сумме 165 714,32 руб. (166 191,32 руб. (по решению налогового органа) – 477 руб.);

- взыскания штрафа в сумме 248 531,48 руб. (250 433,28 руб. (по решению налогового органа) – 1 901,8 руб.),

а решение суда первой инстанции, которым суд признал недействительным  доначисление налога в сумме 1 216 404, 48 руб., пени, 243 280,91 руб. налоговых санкций,  на основании п. 2 ст. 269 и п. 3 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в указанной части подлежит изменению.

По налогу на добавленную стоимость.

С учетом доводов заявителя, изложенных в апелляционной жалобе, и  возражений налогового органа, изложенных в отзыве на апелляционную жалобу,   предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции являются эпизод о доначислении НДС по актам зачетов (подпункт 1 пункта 2 оспариваемого решения) и эпизод, связанный с уступкой права требования по договору инвестирования (подпункт 2 пункта оспариваемого решения страница 8).

Согласно оспоренному решению налогового органа  доначислен к уплате НДС в сумме 3 767 402, 67 руб., 363 699, 58 руб. пени,  718 745,78 руб. налоговых санкций.

Решением суда первой инстанции от 25.07.2007 признано недействительным решение налогового органа № 11-69 от 07.08.2006 в части доначисления НДС  в сумме 1 862 285,81 руб., начисления соответствующей суммы пени, а также взыскания 714 511,53 руб. штрафа.

По эпизоду, связанному с уступкой права требования по договору инвестирования.

Согласно решению суда первой инстанции от 25.07.2007 признано неправомерным доначисление налоговым органом следующих сумм НДС, соответствующих пени и штрафа:

- НДС за октябрь 2004 года в сумме 249 212,60 руб., штрафа в сумме 49 842,52 руб.;

- НДС за ноябрь 2004 года в сумме 280 374,30 руб., штрафа в сумме 56 07,86 руб.;

- НДС за январь 2006 года в сумме 28 870,22 руб.,

- НДС за февраль 2006 года в сумме 67 814,69 руб.

Вместе с тем, из  оспоренного решения налогового органа следует, что по указанному эпизоду доначислен к уплате в бюджет НДС  за октябрь 2004 в сумме 249 212,6 руб., за ноябрь 2004 в сумме 280 374,3 руб. Суммы, подлежащие уплате в бюджет  за январь и февраль 2006, отсутствуют.

Признавая решение налогового органа недействительным в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что, поскольку по условиям договора от 20.09.2004 договор об ин­вестировании строительства жилья является инвестиционным, то отношения между обществом и лицами по передаче имущественного права, принадлежащего обществу по договору об инвестировании жилья, также носят инвестиционный характер, в связи с чем, в силу подпункта 1 пункта 2 статьи 146 и пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации уступка права требования не признается объектом налогообложения по НДС

Налоговый орган с указанными выводами суда первой инстанции не согласен и считает, что договор уступки прав требования не является инвестиционным. Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции об инвестиционном характере договора уступки права требования правильными по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.

Согласно подпунктам 1 пунктов 1 и 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации  объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

Поскольку по договору уступки права требования передается право требования передачи объекта, являющегося предметом договора на инвестирование строительства жилья от 20.09.2004, который в свою очередь носит инвестиционных характер в силу Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной дея­тельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», объекты капитального строительства в эксплуатацию на момент подписания договоров об уступки прав требования не сданы, то договоры об уступке прав требования носят инвестиционный характер, в связи с чем, объект налогообложения по НДС отсутствует.

Следовательно, решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа в части доначисления к уплате  НДС за октябрь 2004 года в сумме 249 212,60 руб., за ноябрь 2004 года в сумме 280 374,30 руб., соответствующих сумм пени, а также взыскания штрафа в сумме 105 917,3 руб. является правильным.

Как следует из акта выездной налоговой проверки № 11-53 от 04.07.2006, решения № 11-69 от 07.08.2006 НДС  к уплате  в бюджет за январь, февраль  2006 года налоговым органом не доначислялся. С учетом доводов сторон, а также обжалования обществом решения налогового органа в полном объеме, суд апелляционной инстанции считает необходимым оценить доводы налогового органа в отношении правомерности доначисления  НДС за январь, февраль 2006 года по договорам уступки прав требования.

В решении налогового органа указано, что обществом занижен НДС за январь 2006 года в сумме 28 870,22 руб., за февраль 2006 года в сумме 67 814,69 руб. Доначисляя указанные суммы налога,  налоговый орган в оспариваемом решении не привел соответствующих доказательств, подтверждающих его обоснованность. Как следует из решения № 11-69 от 07.08.2006 налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки исследовались договоры об уступке прав требования только за 2004 год. В суд апелляционной инстанции налоговый орган представил договоры об уступке прав требования № 23-4/ДЧ от 25.07.2006, № 26-4/ДЧ от 09.02.2006, № 31-4/ДЧ от 26.02.2006, справку от 25.01.2006, расшифровку к налоговой декларации, ссылаясь на то, что указанные документы не представлены в суд первой инстанции, так как наличие данных документов обществом не оспаривалось, а копия расчета налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2006 года в дело была представлена и ее данные обществом не оспаривались.

Указанные доводы не могут быть приняты судом апелляционной инстанции по следующим основаниям:

- доначисление налога, пени и штрафа по решению налогового органа должно быть обоснованно соответствующими доказательствами при его принятии;

- в соответствии с частью 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений возлагается на соответствующие орган. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, которые приняли решение;

- неоспаривание заявителем наличия представленных налоговым органом документов не является уважительной причиной, по которой указанные доказательства не могли быть представлены в суд первой инстанции.

С учетом изложенного  и в силу ч. 2 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  представленные договоры  на уступку права требования, заключенные в 2006 году, в качестве  дополнительных  доказательств судом апелляционной инстанции  не приняты.

Ссылку налогового органа в оспариваемом решении на статью 155 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующую особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав, суд апелляционной инстанции не может признать обоснованной, поскольку для применения предусмотренного Налоговым кодексом Российской Федерации порядка расчета налоговой базы необходимо первоначально определить есть ли объект налогообложения. Следовательно, ст. 155 Налогового кодекса Российской Федерации ( в том числе в редакции, действующей с 2006 года) следует применять с учетом положений ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, доводы налогового органа о занижении обществом НДС в январе и феврале 2006 года являются недоказанными.

С учетом того, что обществу доначислен к уплате НДС, соответствующие суммы пени и штрафа по данному эпизоду за 2004 год, то решение налогового органа № 11-69 от 07.08.2006 обоснованно признано  недействительным в части доначисления  и предложения уплатить НДС за октябрь 2004 года в сумме 249 212,60 руб., за ноябрь 2004 года в сумме 280 374,30 руб., соответствующих сумм пени, а также взыскания штрафа в сумме 105 917,3 руб.

По эпизоду о доначислении НДС по актам зачетов.

Оспаривая решение суда первой инстанции, общество ссылается на то, что суд установил, что у общества имелся исчисленный в завышенном размере налог, подлежащий уменьшению и превышающий сумму доначисленного налога. Однако, решение  налогового органа в части предложения уплатить доначисленный налог  недействительным  не признано.

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит изменению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации на терри­тории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг.

Согласно оспариваемому решению налогового органа обществу доначислен