Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13.10.2009 по делу n А33-5180/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

вывод о том, что трудовое законодательство не содержит запрета повышения квалификации работника за его счет.

Указанные обстоятельства подтверждают, что обществу как работодателю были необходимы работники определенной специальности, и действия общества свидетельствует о его заинтересованности в выполнении физическими лицами работ в течение продолжительного времени.

Суд правильно указал, что оставление без изменения режима и графика работы предпринимателей по сравнению с режимом работы физических лиц по трудовым договорам и  проведение с индивидуальными предпринимателями инструктажа по технике безопасности, а также выдача им спецодежды в совокупности с другими обстоятельствами свидетельствуют о наличии трудовых отношений между этими физическими лицами и заявителем.

Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля были допрошены 54 индивидуальных предпринимателя, с которыми обществом были заключены договоры на оказание услуг, которые пояснили, что после регистрации их в качестве предпринимателей, приобрести статус которых им предложила администрация общества, и заключения с ними договоров об оказании услуг, условия работы остались прежними, режим работы не изменился (с 8:00 до 20:00 с перерывом на обед с 12:00 до 13:00, затем сутки отдыха, далее работали с 20:00 до 8:00, затем двое суток отдыха), работа осуществлялась бригадами, оборудование предоставляло общество; шесть процентов от зарплаты передавалось под роспись в бухгалтерию на выплату налога по упрощенной системе налогообложения; составлением и направлением отчетности для индивидуальных предпринимателей занималось общество; нормы выполняемых работ устанавливались директором общества ежедневно, контроль осуществлялся мастером предприятия; вход и выход с территории общества осуществлялся по пропускам. Все допрашиваемые не смогли пояснить, для чего их перевели в предприниматели, какую необходимо сдавать отчетность в налоговый орган и какие платить налоги, так как всем, что касается предпринимательской деятельности, занимались бухгалтера общества, включая постановку на налоговый учет. Также свидетели пояснили, что при получении заработной платы в кассе общества все предприниматели отдавали определенную сумму на налоги (6 %) в бухгалтерию предприятия под роспись. Сумма налога, подлежащая уплате по упрощенной системе налогообложения, исчислялась в бухгалтерии заявителя.

Согласно имеющимся в материалах дела доверенностям представлять интересы индивидуальных предпринимателей в инспекции была уполномочена Борисюк И.М., которая являлась бухгалтером заявителя по совместительству на 0,5 ставки согласно приказу № 24к от 16.06.2006.

Из свидетельских показаний бухгалтера Борисюк И.М. следует, что в ее обязанности входило оформление документов для регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей работников общества, составление деклараций и оплата налогов. Также Борисюк И.М. пояснила, что администрация общества обязала ее оформлять перевод в индивидуальные предприниматели почти всех рабочих, стропальщиков, рамщиков, помощников рамщика, станочников, слесаря-заточника. Для этих целей у нотариуса были оформлены доверенности на представление ею интересов рабочих. Заявления для регистрации работников общества в качестве предпринимателей, составленные самой Борисюк И.М. от имени рабочих, заверяли у нотариуса. Денежные средства за заверение документов Борисюк И.М. платила нотариусу сама, получив их в кассе общества. Свидетельства о регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей Борисюк И.М. получала в инспекции уже по доверенности за всех. Из бухгалтерии общества ей приносили ведомости о полученных доходах и исчисленных налогах по предпринимателям. Налог был исчислен только по упрощенной системе налогообложения. Декларации по упрощенной системе налогообложения за предпринимателей составляла на основании указанных ведомостей, подписывала сама, отправляла почтовой связью. Книги учета доходов и расходов не вела.

Согласно протоколу допроса Маковецкой Н.В., работающей с 23.01.2007 бухгалтером общества, составленному 24.04.2007 в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по единому налогу по упрощенной системе налогообложения за 2006 год индивидуального предпринимателя Вакурина П.В., в ее обязанности входило ведение учета доходов и составление налоговых деклараций по прилагаемому списку предпринимателей. Маковецкая Н.В. пояснила, что пилорамы, на которых работают предприниматели, принадлежат обществу, расчет доходов предпринимателей осуществляет другой бухгалтер, почему фактически лица при устройстве на работу оформляются в качестве предпринимателей, не знает.

В подтверждение показаний бухгалтеров общества налоговым органом представлены декларации, поданные индивидуальными предпринимателями в инспекцию, по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 6 месяцев           2006 года, 9 месяцев 2006 года, 2006 год, 3 месяца 2007 года, 6 месяцев 2007 года, даты представления которых, по периодам, совпадают. Кроме того, инспекцией представлены конверты о направлении указанные декларации налоговому органу. Так, декларации за 6 месяцев 2006 года были направлены из общества бухгалтером Борисюк И.М., а декларации за 3 месяца 2007 года направлены хотя и с указанием имен и фамилий предпринимателей, но в качестве адреса отправителя указан адрес общества.

Суд первой инстанции, с учетом всей совокупности представленных в материалы дела доказательств обоснованно не принял во внимание представленные заявителем в опровержение доводов ответчика письменные заявления Бахмана А.В., Долгополова А.А., Карасева В.А., Коштункова В.Н., Коровкина А.Л., Королькова В.Н., Климова А.Н., Ланга К.М., Лескова С.А., Лесникова Д.Л., Лихачева А.А., Марунько Е.С., Меньшикова С.А., Милюкова А.М.,                    Новикова С.Н., Платонова А.И., Понимаса В.П., Поркина А.В., Рогалева Д.С., Рогалева С.Д., Сабанцева В.Г., Узелкова С.Б., Федорова К.Г., Функнера Н.В., Хиценко Д.Н., Шамова В.В., Шамова В.Н., Штефанова С.А., Щербакова А.В., Яблонцева В.Ф., в соответствии с которыми указанные лица поясняют о неполучении ими спецодежды, о своей оценке заключенных с предприятием договоров как гражданско-правовых, а не трудовых, о помощи бухгалтеров в составлении декларации, а также письменные пояснения бухгалтера Маковецкой Н.В., заявившей о нарушениях, допущенных налоговым органом при ее допросе, поскольку они опровергаются  иными имеющимися в материалах дела доказательствам.

Кроме того, из приказов о приеме на работу и об увольнении, протоколов допроса индивидуальных предпринимателей следует, что после расторжения договоров об оказании услуг индивидуальные предприниматели прекращали предпринимательскую деятельность.

Из имеющихся в материалах дела актов приемки выполненных работ, услуг за 2006 и                  2007 годы следует, что акты составлялись ежемесячно в последний день соответствующего месяца. Согласно графикам выплаты заработной платы за 2006 и 2007 годы, расходным кассовым ордерам за 2006 год, книгам учета доходов и расходов за 2006-2007 годы выплата вознаграждения в конкретном месяце производилась практически всем предпринимателям в один и тот же день, причем в те же дни производилась выплата заработной платы физическим лицам – работникам общества. При этом согласно графикам выплаты заработной платы за 2006 и 2007 годы вознаграждение предпринимателям выплачивалось в соответствии с пунктом 1.6 положения об оплате труда работников, утвержденного 03.01.2006генеральным директором общества,  в соответствии с которым заработная плата выплачивается непосредственно работнику в месте выполнения им работы (перечисляется на указанный работником счет в банке) с 10 по 15 и                             с 25 по 30 числа месяца, и с пунктом 5.4 положения об оплате труда и премировании работников общества, утвержденного генеральным директором Меркуловым Д.Н. 03.01.2007, в силу которого заработная плата выплачивается не реже чем через каждые полмесяца.

Налоговым органом представлены платежные ведомости № 153 от 26.06.2006 и № 159 от 30.06.2006, в соответствии с которым по первой из указанных ведомостей выплачено всего              75 450 рублей 11-ти предпринимателям, по второй – 13 000 рублей 8-ми предпринимателям.

В ходе проведения выездной налоговой проверки обществом представлены расходные кассовые ордеры, имеющие дробную нумерацию, от 26.06.2006 № 153/1 на сумму 8560 рублей,            № 153/2 на сумму 5840 рублей, № 153/3 на 4700 рублей, № 153/4 на сумму 9960 рублей, № 153/5 на сумму 7000 рублей, № 153/6 на 8440 рублей, № 153/7 на 3580 рублей, № 153/8 на сумму                  6960 рублей, № 153/9 на 8660 рублей, № 153/10 на 6680 рублей, № 153/11 на 5070 рублей, что соответствует суммам, отраженным в платежной ведомости № 153 от 26.06.2006; расходные ордера от 30.06.2006  № 159/1 на сумму 1500 рублей, № 159/2 на 1000 рублей, № 159/3 на                     1500 рублей, № 159/4 на   2000 рублей, № 159/5 на 2000 рублей, № 159/6 на 2000 рублей, № 159/7 на 2000 рублей, № 159/8 на 1000 рублей, что соответствует суммам, отраженным в платежной ведомости № 159 от 30.06.2006. Причем обществом в книге учета доходов и расходов за 2006- 2007 годы и в кассовой книге за 2006 год зарегистрированы только платежные ведомости.

В проверяемый период обществом (исполнитель) и обществами с ограниченной ответственностью ПРК «Терминал», «Альфа», «Терминал «Зеленый бор», «Терминал «Зеленый бор 1», Терминал «Курагинский», «Автодорсервисстрой», «Саян Лес», «Альянс-М», индивидуальными предпринимателями Цуй Бао Е, Шамониным В.Г. и другими (заказчики) были заключены договоры об оказании услуг по погрузке лесоматериалов в железнодорожный транспорт; услуги по переработке грузов; распиловке круглых лесоматериалов хвойных пород длиной 4 и 6 метров диаметром от 12 см и более на пилораме Р-63, Р-65. Для выполнения указанных услуг необходимы как рабочие, так и рамщики (помощники), станочники, стропальщики, водители, машинисты крана. При этом большинством договоров прямо предусмотрена обязанность заявителя оказать услуги по договору лично (договоры № 3 от 05.01.2006, № 05/19-2007 от 03.01.2007, № 05/14-2007 от 01.06.2007, № 05/15-2007 от 01.06.2007, № 05/16-2007 от 01.06.2007, № 05/18-2007 от 01.06.2007, 05/17-2007 от 01.08.2007, № 05/16-2007 от 01.08.2007, 05/18-2007 от 01.08.2007).

Согласно представленным ведомостям по начислению заработной платы после перевода физических лиц в индивидуальные предприниматели в числе штатных работников общества, кроме административного персонала, остались рабочие, водители, сторожа, слесари, электрики, механики (данные приведены в реестре физических лиц № 1, № 2), однако чтобы выполнить условия договоров с заказчиками общество должно иметь основные средства и рабочую силу определенных специальностей. В то же время, договоры на оказание услуг составлены с конкретными предпринимателями (бывшими работниками), которые не имеют своих наемных рабочих и согласно протоколам допроса все работают бригадами по 2-4 человека.

Оценив и исследовав представленные в материалы дела доказательства в совокупности, апелляционный суд считает правильным вывод суда о том, что налоговый орган доказал наличие между физическими лицами, зарегистрированными индивидуальными предпринимателями, и заявителем фактических трудовых правоотношений, а также заключение с ними гражданско-правовых договоров с целью уменьшения расходов на уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и неисполнения обязанностей налогового агента в отношении выплачиваемых этим физическим лицам доходов за выполнение работы.

В силу абзаца 2 пункта 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.2006 № 53 под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Заявитель указывает на недоказанность выводы инспекции о получении налоговой выгоды, так как затраты общества на выплату заработной платы работникам по трудовым договорам и на доходы, выплачиваемые индивидуальным предпринимателям, практически равны.

Между тем, налоговая выгода образовалась в результате уменьшения размера обязанности заявителя по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Расчет налоговой выгоды представлен налоговым органом в таблице 2 оспариваемого решения.

Также является несостоятельным довод общества о том, что занижение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не могло иметь места в силу того, что занижение возможно только при наличии у юридического или физического лица обязанности уплаты конкретного налога.

Выездной налоговой проверкой установлено и в судебном заседании подтверждено, что отношения между обществом и индивидуальными предпринимателями являются трудовыми, заявитель является в отношении предпринимателей работодателем и в соответствии со статьей 226 Кодекса налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц. Плательщиками налога на доходы физических лиц согласно статье 207 Кодекса являются предприниматели, с которыми обществом заключены договоры об оказании услуг. Налог на доходы физических лиц в отношении доходов, выплачиваемых физическим лицам, зарегистрированным в качестве предпринимателей, за осуществление ими трудовой функции обществом не исчислялся, не удерживался и не перечислялся.

На основании изложенного, исходя из размера доходов индивидуальных предпринимателей за 2006 и 2007 годы, инспекцией определен размер налоговой обязанности по налогу на доходы физических лиц.

Поскольку налоговый орган сделал правильный вывод о том, что спорные договоры носят не гражданско-правовой характер, а являются трудовыми договорами, инспекцией правомерно предложено обществу удержать сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов физических лиц при очередной выплате дохода в денежной форме с учетом положений пункта 4 статьи 226 Кодекса в сумме 809 817 рублей.

С учетом положений пункта 1 статьи 24, статьи 224, пункта 1 статьи 226 123 Кодекса, считая доказанным факт выплаты обществом в спорном периоде доходов индивидуальным предпринимателям в связи с выполнением ими трудовых обязанностей, суд сделал правильный вывод о наличии у общества обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет сумм налога на доходы физических  лиц в отношении данных выплат. Неисполнение обязанности налогового агента по удержанию и  перечислению сумм налога на доходы физических лиц, заявитель правомерно привлечен к налоговой ответственности на основании статьи 123 Кодекса в виде взыскания штрафа в сумме 80 981 рубль 70 копеек с учетом смягчающих